|
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕29號）:
一、企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費及傭金支出，不超過以下規(guī)定計算限額以內(nèi)的部分，準予扣除；超過部分，不得扣除。
……
2.其他企業(yè)：按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機構(gòu)或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入金額的5%計算限額。
兩個主要問題：一、單個合同還是所有合同來看？；二、扣除限額計算基數(shù)是合同金額么？
一、單個合同還是所有合同來看？
首先要特別說明的合同或者協(xié)議范圍是有限制的，即“與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機構(gòu)或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同”，并非所有支付手續(xù)費及傭金的合同都屬于計算扣除限額的對象，比如對方是沒有合法經(jīng)營資格的中介服務(wù)機構(gòu)或者個人（現(xiàn)實中有些中介服務(wù)主體確有資格要求，如證券發(fā)行業(yè)務(wù)）。
如果有多個合同或者協(xié)議，且約定的手續(xù)費及傭金比例不盡相同，如部分高于5%，部分低于5%，計算扣除限額是是應(yīng)分合同看，還是應(yīng)該把所有合同結(jié)合來看？這個在財稅〔2009〕29號文中并無明確界定，實務(wù)中大家的看法也不盡相同。作者認為應(yīng)該把所有相關(guān)合同放在一起看，理由是如下：
1、企業(yè)所得稅常見的扣除限額如職工福利費、職工教育經(jīng)費、廣告及業(yè)務(wù)宣傳費、業(yè)務(wù)招待費等都是按以一個“總的基數(shù)”來計算的，常理推導(dǎo)手續(xù)費及傭金費也應(yīng)如是；
2、財稅〔2009〕29號文同一條關(guān)于保險企業(yè)的扣除限額計算基數(shù)規(guī)定的也是：當年全部保費收入扣除退保金等后余額（財產(chǎn)保險企業(yè)）/當年全部保費收入扣除退保金等后余額（人身保險企業(yè)），亦是不區(qū)分單個合同/業(yè)務(wù)的；
3、企業(yè)涉及到手續(xù)費及傭金的合同可能較多，單個合同去判別耗時耗力，不合常理；
4、財稅〔2009〕29號文原文規(guī)定不明，按法律的原理，法律條文有多種解釋時，一般應(yīng)采納對納稅人有利的解釋，即無需區(qū)分單個合同。
作者觀點：無需區(qū)分單個合同或協(xié)議，按所有相關(guān)合同或協(xié)議作為計算扣除限額基數(shù)的范圍。
二、扣除限額計算基數(shù)是合同金額么？
這個觀點是很多人持有的觀點，但從財稅〔2009〕29號文原文來看毫無依據(jù)，純屬主觀臆斷。財稅〔2009〕29號文原文是“所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入”，關(guān)鍵詞是“收入”，收入和合同金額的區(qū)別毋庸多言，我們應(yīng)該合理推斷但凡是有財稅常識的人肯定能區(qū)別收入與合同金額的差異，因此不存在文件起草者本意是合同金額但誤用收入一詞的可能性。營改增的全面鋪開使合同金額與收入的差異又被進一步擴大了（如營業(yè)稅時代房地產(chǎn)銷售收入和合同金額的差異幾乎沒有）。
此處的收入應(yīng)該是會計收入還是稅收收入？如果沒有稅會差異，這個問題可以忽略，現(xiàn)在討論的就是稅會收入不一致應(yīng)以哪個收入為準的問題。作者認為既然算的是稅收意義上的扣除限額，而會計上不存在扣除限額的問題，原文又未特殊指明，應(yīng)使用稅收收入為宜。這個問題在房地產(chǎn)業(yè)又會復(fù)雜一層，預(yù)售階段支付的銷售傭金或手續(xù)費，預(yù)售回款會計上是作負債處理的不確認收入，如以會計收入為基數(shù)，將導(dǎo)致預(yù)售銷售傭金或手續(xù)費幾無扣除的可能性，但就算按稅收收入此處還有個障礙，預(yù)售回款雖然計算預(yù)計毛利，但并不調(diào)整所得稅收入，通常理解的稅收收入此時還是零。如何解決上面的這個困局呢？大名鼎鼎的31號文——《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第五條：“開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款……”，此處的開發(fā)產(chǎn)品分為兩類——未完工開發(fā)產(chǎn)品及已完工開發(fā)產(chǎn)品，我們通常說的預(yù)售回款其實是銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的“收入”，因此預(yù)售銷售傭金或手續(xù)費可以參照廣告及業(yè)務(wù)宣傳費匯算清繳的處理方法，把銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品“收入”也納入限額計算基數(shù)（與此相呼應(yīng)，對應(yīng)的銷售已完工開發(fā)產(chǎn)品收入就需要從基數(shù)中扣除），如此便邏輯自洽、功德圓滿了。
作者觀點：扣除限額計算基數(shù)并非合同金額，而是根據(jù)相關(guān)合同確認的稅收收入，對于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)而言銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品“收入”應(yīng)計入基數(shù)。
|
