一般納稅人甲企業于2016年11月30日以10,500萬元轉讓一處不動產（教育性質）給予一般納稅人乙企業，該不動產于2011年6月30日以8,400萬元購入，經稅務機關評估核定轉讓價格為12,600萬元。甲企業選擇簡易計稅方式，增值稅發票如何開具？按哪個金額開具？如何進行會計處理？一個看似簡單的問題，竟然引起不小的討論，本文對以上問題進行了簡要分析，以供參考。
一、該不動產轉讓增值稅如何征稅
首先要解決的是如何征稅，根據財稅2016【36】號及國家稅務總局公告2016年第14號《納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法》第三條第(一)項規定“一般納稅人轉讓其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，以取得的全部價款和價外費用扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。”因此甲企業可以選擇簡易計稅方式進行差額納稅。
根據《增值稅暫行條例》第七條規定“納稅人銷售貨物或者應稅勞務的價格明顯偏低并無正當理由的,由主管稅務機關核定其銷售額”，同時財稅2016【36】號附件一《增值稅改營業稅試點為實施辦法》第五章第四十四條規定“納稅人發生應稅行為價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業目的的，或者發生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務機關有權按照下列順序確定銷售額：（一）按照納稅人最近時期銷售同類服務、無形資產或者不動產的平均價格確定。（二）按照其他納稅人最近時期銷售同類服務、無形資產或者不動產的平均價格確定。（三）按照組成計稅價格確定。”
因此甲企業應按稅務機關評估核定轉讓價格12,600萬元作為含稅計稅金額基礎，扣除購置原價8,400萬后的余額4,200萬元換算成不含稅銷售額按5%繳納增值稅，即（12600-8400）/(1 5%)*5%=200萬元。
二、該不動產轉讓全額開票還是差額開票
該交易行為如何征稅沒有問題，但應該全額開票還是差額開票大家爭論不休，為此專門查詢了關于差額征稅如何開票的一些文章，不少觀點均認為應該扣除購置原價后的余額開具增值稅專用發票。如中國稅務報官微2016年6月9日《端午節福利粽：增值稅差額征稅發票怎么開？》（來源于深圳國稅納稅服務）一文特別提到轉讓不動產如何開發票“九、轉讓不動產：一般納稅人選擇簡易計稅方法差額征稅，通過增值稅發票管理新系統中差額征稅開票功能開具5%征收率的增值稅發票，錄入含稅銷售額（或含稅評估額）和扣除額，系統自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發票開具不應與其他應稅行為混開；小規模納稅人銷售其取得（不含自建）的不動產（不含個體工商戶銷售購買的住房和其他個人銷售不動產），通過增值稅發票管理新系統中差額征稅開票功能，依5%征收率開具增值稅普通發票或到國稅機關代開增值稅專用發票，錄入含稅銷售額（或含稅評估額）和扣除額，系統自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發票開具不應與其他應稅行為混開”。上述文章說明轉讓不動產差額征稅，只能差額開具增值稅專用發票，不能全額開具增值稅專用發票，我們認為這個觀點完全曲解了差額開票的相關規定。國家稅務總局公告2016[23]號《關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》第四條第(二)項明確規定“按照現行政策規定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開具增值稅發票的（財政部、稅務總局另有規定的除外），納稅人自行開具或者稅務機關代開增值稅發票時，通過新系統中差額征稅開票功能，錄入含稅銷售額（或含稅評估額）和扣除額，系統自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發票開具不應與其他應稅行為混開。”該文件規定非常明確，只有現行政策規定不得全額開具增值稅專用發票的（財政部、稅務總局另有規定的除外）適用差額征稅辦法的才需要差額開票。如財稅2016【47】《關于進一步明確全面推開營改增試點有關勞務派遣服務、收費公路通行費抵扣等政策的通知》規定“一般納稅人提供勞務派遣服務，可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發票，可以開具普通發票。”也就是說如果沒有政策規定不能全額開具發票的適用差額征稅的情況下，均可以開具全額發票。國家稅務總局公告2016【14】號《納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法》規定“一般納稅人轉讓其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，以取得的全部價款和價外費用扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人應按照上述計稅方法向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款，向機構所在地主管國稅機關申報納稅。”同時現行的其他值稅文件也沒有規定轉讓不動產差額征稅不得全額開具增值稅專用發票，因此該轉讓不動產行為應全額開具增值稅專用發票。
三、該不動產轉讓按什么金額開具發票
確定可以全額開具增值稅專用發票后，大家對按轉讓價格還是計稅核定價格開具發票又產生了爭論。到底該開具多少金額呢？我們來看發票開具的相關規定，《中華人民共和國發票管理辦法》第二十條規定“銷售商品、提供服務以及從事其他經營的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。開具發票應當按照規定的時限、順序，逐欄、全部聯次一次性如實開具，并加蓋單位財務印章或者發票專用章。任何單位和個人不得有下列虛開發票行為:(一)為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票;(二)讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票;(三)介紹他人開具與實際經營業務情況不符的發票。”即應按合同價格如實開具發票，如按計稅核定價格開具，則會導致虛開發票，也就是說稅務部門只可以否定計稅價格，并不能否定交易。
四、該不動產轉讓行為財務處理
現有的政策包括財會[2012]13號《營業稅改征增值稅試點有關企業會計處理規定》和財辦會[2016]27號《關于征求<關于增值稅會計處理的規定（征求意見稿）>意見的函》，27號文中差額征稅的賬務處理規定“企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的賬務處理。按現行增值稅制度規定企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的，應當按減少的銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），按應付或實際支付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業務成本”等科目，按應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”等科目”，根據該政策賬務處理如下：
1）甲企業按合同價格銷售收款：
借：銀行存款 10500
貸：主營業務收入 10000
應交稅金-應交增值稅 500
借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減） 400
貸：主營業務成本 400
2）甲企業計稅價格超過合同價格繳納的增值稅，應作為企業的經營成本處理，其賬務處理如下：
借：主營業務成本 100
貸：應交稅金-應交增值稅 100
