江蘇省高級人民法院行政判決書（2015）蘇行終字第00508號
上訴人（原審原告）江蘇大山房地產(chǎn)開發(fā)有限公司，住所地泗洪縣經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)東區(qū)。
法定代表人殷榮富，該公司董事長。
委托代理人周炳泉，該公司工作人員。
委托代理人張崇練，泗洪縣泗洲法律服務(wù)所法律工作者。
被上訴人（原審被告）江蘇省宿遷地方稅務(wù)局稽查局，住所地宿遷市宿城區(qū)發(fā)展大道78號地稅大廈。
法定代表人曹方文，該局局長
委托代理人黃昊，江蘇省宿遷地方稅務(wù)局工作人員。
委托代理人姜亞春，江蘇宿興律師事務(wù)所律師。
上訴人江蘇大山房地產(chǎn)開發(fā)有限公司（以下簡稱大山公司）因訴江蘇省宿遷地方稅務(wù)局稽查局（以下簡稱宿遷地稅稽查局）稅務(wù)處理決定一案，不服江蘇省宿遷市中級人民法院（2014）宿中行初字第00045號行政判決，向本院提起上訴。本院2015年7月27日立案受理后依法組成合議庭，并于2015年10月24日公開開庭審理了本案。上訴人大山公司的委托代理人周炳泉、張崇練，被上訴人宿遷地稅稽查局副局長王筱祥作為行政機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人，以及委托代理人黃昊、姜亞春到庭參加了訴訟。本案現(xiàn)已審理終結(jié)。
一審法院經(jīng)審理查明，大山公司于2007年4月成立，在泗洪縣青陽鎮(zhèn)以出讓方式取得國有建設(shè)用地50.99畝，開發(fā)“泗洪第一街”房地產(chǎn)項(xiàng)目。該項(xiàng)目建筑面積114936.73㎡，2008年12月取得預(yù)售許可證，截止2013年12月31日，對外銷售27237.97㎡，以房地產(chǎn)對外投資入股42415.75㎡。2014年3月10日至6月10日宿遷地稅稽查局對大山公司2010年1月1日至2013年12月31日期間的涉稅情況進(jìn)行了檢查，認(rèn)定大山公司在營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、個人所得稅、土地增值稅等九種稅費(fèi)申繳存在違法事實(shí)，并作出宿地稅稽處（2014）60號稅務(wù)處理決定書，要求大山公司補(bǔ)繳或者調(diào)整相關(guān)稅款，其中應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅19282778.61元。對該處理決定中關(guān)于營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、個人所得稅等八項(xiàng)處理結(jié)果，大山公司無異議，并按照要求履行了相關(guān)義務(wù)，但對處理決定中關(guān)于土地增值稅清算認(rèn)定的事實(shí)和處理結(jié)果有異議，向宿遷市地方稅務(wù)局申請復(fù)議。2014年12月1日宿遷市地方稅務(wù)局作出宿地稅復(fù)決（2014）1號行政復(fù)議決定，維持了宿遷地稅稽查局作出的土地增值稅清算處理決定。大山公司不服，向法院提起訴訟，請求撤銷宿地稅稽處（2014）60號稅務(wù)處理決定書中關(guān)于土地增值稅（清算）的處理決定。
一審法院認(rèn)為:
一、關(guān)于在確認(rèn)地價款時是否應(yīng)當(dāng)從大山公司實(shí)際支付的出讓金中減去政府獎勵的1600萬元問題。
江蘇省地方稅務(wù)局2012年8月20日制定的《關(guān)于土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的公告》（蘇地稅規(guī)（2012）1號，以下簡稱《江蘇地稅1號公告》）規(guī)定：納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款，在計(jì)算土地增值稅時，應(yīng)以納稅人實(shí)際支付土地出讓金，減去因受讓該宗土地政府以各種形式支付給納稅人的經(jīng)濟(jì)利益后予以確認(rèn)。本案中，大山公司從泗洪縣財(cái)政局獲得的1600萬元獎勵是基于受讓土地而取得的，因此宿遷地稅稽查局在計(jì)算大山公司為取得土地使用權(quán)所支付的地價款時，從大山公司交付的土地出讓金中扣減1600萬元，有事實(shí)和法律依據(jù)，并無不當(dāng)。
二、關(guān)于地下一層可售面積如何確定問題。
建設(shè)項(xiàng)目竣工規(guī)劃驗(yàn)收合格證不是認(rèn)定房屋產(chǎn)權(quán)面積的直接依據(jù)，而且本案中大山公司提供的驗(yàn)收合格證系復(fù)印件，字跡模糊，部分內(nèi)容難以辨認(rèn)，因此該材料不符合證據(jù)的形式要求，不能作為有效證據(jù)使用。泗洪縣房地產(chǎn)管理處系房屋產(chǎn)權(quán)確認(rèn)登記的法定機(jī)構(gòu)，其出具的房屋登記信息能夠證明泗洪第一街地下一層H01部分的面積為18826.26㎡，所有權(quán)人為大山公司。大山公司稱地下一層可辦理產(chǎn)權(quán)面積為10613.08平方米，其余屬于不可辦理產(chǎn)權(quán)的公共設(shè)施，與查明事實(shí)不符。大山公司稱H01部分的房產(chǎn)證是臨時性的，亦缺乏依據(jù)。
三、關(guān)于大山公司向非金融機(jī)構(gòu)借款利息能否直接計(jì)入開發(fā)費(fèi)用問題。
根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第（三）項(xiàng)的規(guī)定：開發(fā)土地和新建房屋及配套設(shè)施的費(fèi)用（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除……凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按本條（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計(jì)算的金額之和的10％以內(nèi)計(jì)算扣除。《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》、《江蘇地稅1號公告》規(guī)定：財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10%計(jì)算扣除。根據(jù)上述規(guī)定，向非金融機(jī)構(gòu)借款的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”兩項(xiàng)金額之和的一定比例計(jì)算扣除。本案中，大山公司系向非金融機(jī)構(gòu)借款，因此其支付的利息不能直接計(jì)入開發(fā)費(fèi)用予以扣除。宿遷地稅稽查局按照取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％計(jì)算大山公司的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，符合法規(guī)規(guī)定，并無不當(dāng)。
四、關(guān)于大山公司以不動產(chǎn)對外投資計(jì)稅價格確認(rèn)問題。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》第三條規(guī)定：“非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于……對外投資等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；2.由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。”本案中，大山公司在同一地區(qū)、同一年度無同類房地產(chǎn)銷售平均價格，當(dāng)?shù)禺?dāng)年也無同類房地產(chǎn)的市場價格，因此宿遷地稅稽查局在清算時只能按評估價值確認(rèn)收入。大山公司稱應(yīng)以協(xié)議價格確認(rèn)收入，無法律依據(jù)。
五、關(guān)于應(yīng)收未收的款項(xiàng)是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為銷售收入問題。
土地增值稅計(jì)征的對象是土地增值部分，清算目的是確定土地的增值額。本案中，商品房買賣合同簽訂后，房屋已交付，雖然有部分購房款未實(shí)際收取，但不影響增值額的計(jì)算。相反，僅按照實(shí)際收取的部分購房款確認(rèn)收入，則不能正確反映增值。而且《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》也明確規(guī)定，土地增值稅清算時，未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。因此，宿遷地稅稽查局按商品房買賣合同約定的售房價款全額確認(rèn)收入，有法律依據(jù)，并無不當(dāng)。綜上，宿遷地稅稽查局作出的宿地稅稽處（2014）60號稅務(wù)處理決定中關(guān)于土地增值稅（清算）的處理決定事實(shí)清楚，適用法律、法規(guī)正確。大山公司要求撤銷土地增值稅清算處理決定，無事實(shí)和法律依據(jù)。一審法院根據(jù)《中華人民共和國行政訴訟法》第六十九條的規(guī)定，判決駁回大山公司的訴訟請求。
上訴人大山公司上訴稱，一審認(rèn)定事實(shí)不清，適用法律錯誤。
1、縣政府獎勵上訴人的1600萬元不涉及土地開發(fā)成本，一審法院認(rèn)為其應(yīng)從土地出讓金中扣除，認(rèn)定事實(shí)錯誤，適用法律不當(dāng)；
2、認(rèn)定上訴人地下一層可售面積18826.25平方米不當(dāng)，其可售面積應(yīng)為10613.08平方米；
3、向非金融機(jī)構(gòu)借款利息39514117做調(diào)減不合情理；
4、將上訴人對外投資的不動產(chǎn)評估價作為銷售價計(jì)稅不當(dāng)，上訴人以不動產(chǎn)對外投資計(jì)稅價格沒有明顯偏低，不應(yīng)以評估價進(jìn)行清算；
5、將應(yīng)收未收款368萬納入征稅錯誤。請求撤銷本院一審判決，依法改判或發(fā)回重審，撤銷被上訴人稅務(wù)處理決定中關(guān)于土地增值稅（清算）的處理決定。
被上訴人宿遷地稅稽查局答辯稱，一審判決有事實(shí)根據(jù)和法律依據(jù)。
1、政府獎勵的1600萬應(yīng)當(dāng)作為減少土地出讓金的支出；
2、一審認(rèn)定的地下一層可售面積正確，上訴人已經(jīng)拿到了房產(chǎn)證并且進(jìn)行了抵押；
3、因?yàn)槭窍蚍墙鹑跈C(jī)構(gòu)的借款，所以不能采用據(jù)實(shí)扣除法，而應(yīng)采用綜合扣除法；
4、企業(yè)以非貨幣資產(chǎn)對外進(jìn)行投資，應(yīng)以評估價來確認(rèn)投資價格；
5、應(yīng)收款應(yīng)當(dāng)作為銷售收入進(jìn)行納稅。請求本院駁回上訴，維持一審判決。
上訴人大山公司提起上訴后，一審法院已將各方當(dāng)事人在一審中提交的證據(jù)材料隨案移送本院。
本院庭審中，各方當(dāng)事人對一審判決認(rèn)定的本案案件事實(shí)的客觀真實(shí)性均無異議，本院依法予以確認(rèn)。
本院庭審中，雙方當(dāng)事人圍繞被上訴人宿遷地稅稽查局2014年8月7日作出的宿地稅稽處（2014）60號稅務(wù)處理決定的合法性，重點(diǎn)是被上訴人宿遷地稅稽查局是否具有作出本案稅務(wù)處理決定的法定職權(quán)，以及涉案的政府獎勵是否調(diào)減取得土地使用權(quán)支付的地價款，地下一層可銷售面積究竟是多少，向非金融機(jī)構(gòu)借款利息如何計(jì)入開發(fā)費(fèi)用，以不動產(chǎn)對外投資計(jì)稅價格如何確認(rèn)，應(yīng)收未收的款項(xiàng)是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入等六個方面的問題，進(jìn)行了辯論。
