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| 減免的增值稅會計處理案例分析 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：729 |
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| 《財政部、國家稅務總局關于財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）文件第一條規定：“企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。本條所稱財政性資金，是指企業取得的來源于政府及其有關部門的財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業按規定取得的出口退稅款。”上文為何只要求將直接減免的增值稅作為企業收入而沒有將其它直接減免的稅款納入呢？我們試通過若干舉例來闡明。例1：A演藝有限公司在越南舉辦音樂交響會，收取演出收入5000萬元，發生相應支出3000萬。根據《財政部、國家稅務總局關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》（財稅〔2009〕111號）文件第三條規定：“對中華人民共和國境內單位或者個人在中華人民共和國境外提供建筑業勞務暫免征收營業稅。”假設將直接減免的營業稅款作為企業所得稅應稅收入處理，則會計處理如下：（1）借：銀行存款5000萬貸：主營業務收入5000萬（2）借：主營業務成本3000萬貸：銀行存款等科目3000萬（3）借：營業稅金及附加150萬貸：應交稅費-應交營業稅150萬（4）借：應交稅費-應交營業稅150萬貸：營業外收入-政府補助150萬經上述會計處理后的此筆業務應納稅所得額：5000-3000-150+150=2000萬元。如果不對直接減免的營業稅款作政府補助收入處理，則只需做（1）、（2）項會計分錄，應納稅所得額依然為2000萬元。某糧食企業為增值稅一般納稅人，某月收購糧食開具農產品收購憑證，金額為100萬元。當月，部分用于銷售，開具增值稅專用發票，不含稅銷售收入為110萬元；部分用于救災救濟糧，金額為10萬元，免征增值稅。相關成本根據銷售收入所占比例劃分。增值稅稅率為13%，企業所得稅稅率為25%。1、 購進時：借：庫存商品 87 應交稅費—應交增值稅（進項稅額）13貸：銀行存款 1002、 銷售時：借：銀行存款 134.3貸：主營業務收入—銷售用糧 110 --救災救濟糧 10 應交稅費—應交增值稅（銷項稅額） 14.3首先，假定企業沒有享受直接減免的增值稅額，在這筆業務中，救災救濟糧業務需要計提多少銷項稅額？當然是按照企業在救災救濟糧方面取得的全部價款，按照含稅價進行價稅分離，收入為8.85萬元，銷項稅額為1.15萬元；其次，由于企業享受了直接減免，這1.15萬元銷項稅額無需上繳給國家，也就是企業在救災救濟糧方面獲取的全部價款，都可以確認為收入，因此企業實際應在會計上確認商品銷售收入10萬元。再次，鑒于財稅[2008]151號文件的規定，企業享受的直接減免的增值稅1.15萬元，應計入企業當年收入總額。這里151號文件僅確定了一個基本原則：直接減免的增值稅作為應稅的財政性資金，屬于收入總額。最后，截止目前為止，對于直接減免的增值稅（應稅財政性資金），具體屬于企業所得稅上哪種收入項目，沒有文件進行明確。而根據財稅[2010]148號文件的規定，稅務上未明確的，在符合稅務原則的前提下，可以按照會計規定的處理進行稅務處理。企業享受的1.15萬元直接減免的增值稅，在會計上已經確認為商品銷售收入，因此，可以將該項收入，列在收入明細表的“銷售貨物”一行中，無需進行收入項目之間的調減和調增（除非該企業的主營業務中沒有銷售貨物一項），即：稅務上無需對直接減免的增值稅做納稅調整處理，按照會計口徑填列即可。3、 免稅轉出進項：借：主營業務成本—救災救濟糧 1.08貸：應交稅費—應交增值稅（進項稅額轉出） 1.084、 結轉成本：借：主營業務成本—銷售用糧 79.75 --救災救濟糧 7.25貸：庫存商品 875、 本期應納增值稅：14.3-13+1.08=2.38（萬元）6、 應納企業所得稅：（110+10-1.08-87）*25%=7.98對于直接減免的增值稅的會計處理，會計規定很早就已經明確了：《財政部關于減免和返還流轉稅的會計處理規定的通知》（財會字[1995]6號）：“對于直接減免的增值稅，借記“應交稅金－應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“補貼收入”科目。”也就是說，直接減免增值稅的，進項和銷項均正常核算，銷項大于進項的部分通過借記“應交稅金－應交增值稅（減免稅款）”科目轉平，記入“補貼收入”。但此規定決不是指免征增值稅的產品，而是針對特定事項的單獨減免規定，比如《關于調整農業產品增值稅稅率和若干項目征免增值稅的通知》（財稅字[1994]4號）規定的“下列貨物在1995年底以前免征增值稅”等等，這是特定歷史時期的特殊規定。對于增值稅暫行條例和實施細則及其他稅收法規中規定的免稅產品，根本就不存在應納增值稅，又何來直接減免增值稅？一方面，這些產品根本就沒有適用稅率，何來銷售稅額？另一方面，這些產品根本就不能開具增值稅專用發票，又何來進項稅額？企業所得稅法第七條 收入總額中的下列收入為不征稅收入： ...（三）國務院規定的其他不征稅收入企業所得稅法實施條例第二十六條：企業所得稅法第七條第（三）項所稱國務院規定的其他不征稅收入，是指企業取得的，經國務院批準的國務院財政、稅務主管部門規定專項用途的財政性資金。配套文件財稅[2008]151號規定：“企業取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。”這里是指計入收入總額，不是說計入應納稅所得額。緊接著第二條“對企業取得的由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。”于是，滿足條件的財政性資金作為不征稅收入從應納稅所得額中減除，最后，說明這個財政性資金包括“政府及其有關部門的財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收”。 |
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