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| 資產重組，增值稅留抵稅額可結轉抵扣 |
| 發布時間：2013/4/12 來源： 閱讀次數：1266 |
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對于企業資產重組中涉及的增值稅問題，《國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號，以下簡稱13號公告）規定，納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。13號公告解決了企業在資產重組過程中，涉及貨物的轉讓環節的增值稅處理問題。但是，對于資產重組過程中原企業存在的增值稅留抵稅額如何處理，13號公告并沒有明確。對此，《國家稅務總局關于納稅人資產重組增值稅留抵稅額處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第55號，以下簡稱55號公告）規定，增值稅一般納稅人（以下稱原納稅人）在資產重組過程中，將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱新納稅人），并按程序辦理注銷稅務登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進項稅額可結轉至新納稅人處繼續抵扣。對于55號公告的規定，需要關注以下3個問題：
第一，55號公告規定的增值稅留抵稅額結轉抵扣的適用條件。雖然55號公告規定了資產重組中原增值稅納稅人的留抵稅額可以結轉抵扣，但是這種結轉抵扣需要同時滿足以下4個條件：一是資產重組中的原納稅人必須是增值稅一般納稅人，因為小規模納稅人不會涉及留抵稅額問題。二是資產重組中，新納稅人必須是增值稅一般納稅人，這也是留抵稅額能夠結轉抵扣的必要條件。三是原納稅人在資產重組中，必須是將全部而不是部分資產、負債和勞動力一并轉讓給新納稅人。13號公告規定的企業資產重組中規定的貨物轉讓不征收增值稅，既涉及全部資產、負債和勞動力一并轉讓，又涉及部分資產、負債和勞動力一并轉讓，而55號公告中能夠實現原納稅人留抵稅額結轉抵扣的情況必須是全部資產、負債和勞動力一并轉讓。四是原納稅人在將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給新納稅人后，必須按程序辦理注銷稅務登記，只有在申請辦理注銷稅務登記時，才能在注銷前將尚未抵扣的進項稅額結轉至新納稅人處繼續抵扣。需要注意的是，納稅人在資產重組過程中，將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給其他納稅人后，原納稅人既可以注銷，又可以不注銷。如果納稅人在將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給其他納稅人后，辦理稅務和工商注銷手續，實際上屬于資產重組中的企業合并。如果納稅人在將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給其他納稅人后不注銷，資格仍然保留，實際屬于資產重組中的整體資產轉讓。55號公告要求原納稅人留抵稅額結轉抵扣，必須要將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給新納稅人，并按程序辦理注銷稅務登記，明確了只有13號公告規定的資產重組中的企業合并這種形式，才能獲得增值稅留抵稅額的結轉抵扣。
第二，不同企業合并形式中增值稅留抵稅額的處理。通過對第一個問題的分析可以明確，55號公告中規定的企業資產重組中的增值稅留抵稅額結轉抵扣問題，是企業合并中的問題。根據公司法第一百七十三條規定，公司合并實際包括兩種情形：吸收合并和新設合并。一個公司吸收其他公司為吸收合并，被吸收的公司解散。兩個以上公司合并設立一個新的公司為新設合并，合并各方解散。例如，A公司合并B公司，B公司解散，屬于吸收合并。如果A公司和B公司合并后都解散，同時并入新成立的公司C，屬于新設合并。對照55號公告的規定，是否這兩種形式的合并都能適用55號公告的規定呢？吸收合并的情形比較好把握。假設A公司吸收合并B公司，B公司全部資產、負債和勞動力一并轉讓給A公司后解散注銷。此時，只要A公司和B公司都是增值稅一般納稅人，就符合55號公告規定的條件。在新設合并中，假設A公司和B公司合并后解散，成立新公司C。在新設合并中，原納稅人從一個企業變為兩個（或多個）企業，這里假設是A和B。新納稅人指新設合并中新成立的企業，這里假設是C。要符合55號公告規定的條件，新設公司C必須是一般納稅人，這在制度上沒有障礙，因為根據增值稅一般納稅人資格認定管理辦法（國家稅務總局令第22號）第四條規定，新開業的納稅人，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定。但是在具體的實務中，重組各方應提前謀劃，把握好當地國稅機關對于新開業企業一般納稅人的認定條件和申請程序，防止新設企業因無法認定為一般納稅人而喪失留抵稅額結轉抵扣的待遇。新設合并中，第二個條件可能存在爭議，需要企業提前關注。按通常的理解，在新設合并中，只要原被合并方中有一個是增值稅一般納稅人（即不需要原被合并方全部是增值稅一般納稅人），且新設公司也是增值稅一般納稅人，原被合并方中增值稅一般納稅人的留抵稅額就應該能結轉到新設公司繼續抵扣。比如，A公司和B公司合并后解散，成立新公司C。如果A公司是增值稅一般納稅人，B公司只是小規模納稅人，且C公司一設立就被認定為一般納稅人，那么A公司的留抵稅額能否結轉到C公司繼續抵扣呢？根據55號公告的規定，似乎要求原納稅人必須是增值稅一般納稅人才可以適用，因此，如果在新設合并中，原被合并方中有小規模納稅人，企業需要關注這種政策風險，提前咨詢當地稅務機關。如果當地稅務機關不認可，企業就需要提前謀劃。如果僅是兩個企業的新設合并，則只能采用吸收合并的方式，用增值稅一般納稅人吸收合并小規模納稅人。如果涉及多個企業的新設合并，則可以分兩步走，先將增值稅一般納稅人新設合并，然后用新設企業吸收合并小規模納稅人。第三，增值稅留底稅額結轉抵扣的程序。根據55號公告的規定，為實現資產重組中原納稅人留抵稅額順利結轉到新納稅人處繼續抵扣，原納稅人主管稅務機關應認真核查納稅人資產重組相關資料，核實原納稅人在辦理注銷稅務登記前尚未抵扣的進項稅額，填寫《增值稅一般納稅人資產重組進項留抵稅額轉移單》（一式三份），原納稅人主管稅務機關留存一份，交納稅人一份，傳遞新納稅人主管稅務機關一份。新納稅人主管稅務機關應將原納稅人主管稅務機關傳遞來的《增值稅一般納稅人資產重組進項留抵稅額轉移單》與納稅人報送資料進行認真核對，對原納稅人尚未抵扣的進項稅額，在確認無誤后，允許新納稅人繼續申報抵扣。特別是在新設合并中，企業必須要提前謀劃好相關程序。在原被合并企業稅務登記注銷前，企業可能需要先將新設公司的稅務登記和一般納稅人認定手續辦理好，否則會影響到《增值稅一般納稅人資產重組進項留抵稅額轉移單》的開具。
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