一、什么是混合銷售行為？
?。ㄒ唬┰鲋刀愔械幕旌箱N售定義
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》：第五條一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，不繳納增值稅。
【例1：工廠銷售機(jī)床并提供運(yùn)輸服務(wù)的行為，是混合銷售行為?！?
第二十八條條例第十一條所稱小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為:
(一)從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額……
本條第一款所稱以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，是指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上。
?。ǘI改增中的混合銷售定義
《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2016〕36號(hào)：第四十條一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。
二、混合銷售行為怎么申報(bào)
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》：第六條銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額
【例2：電梯廠銷售自產(chǎn)電梯，并提供安裝勞務(wù)的行為，雖然是混合銷售行為，但并不需要全部繳納增值稅，而是根據(jù)貨物銷售部分按照17%稅率繳納增值稅，安裝勞務(wù)部分繳納營業(yè)稅（營改增后，安裝服務(wù)按11%稅率繳納增值稅）?！?
《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅〔2016〕36號(hào)：第四十條從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。
三、舉例說明混合銷售的判定、申報(bào)
【例3：A空調(diào)安裝公司與B單位簽訂空調(diào)銷售和安裝合同，A承建B的空調(diào)安裝工程，由B負(fù)責(zé)外購空調(diào)并負(fù)責(zé)安裝，合同金額100萬，其中空調(diào)90萬，安裝費(fèi)10萬，保修三年。
分析：
第一步，確認(rèn)A承建的空調(diào)安裝工程是典型的混合銷售行為。A出售空調(diào)貨物，同時(shí)提供安裝服務(wù)，符合混合銷售行為的定義。
第二步，本合同銷售額，A應(yīng)當(dāng)按11%建筑服務(wù)，還是按貨物17%申報(bào)增值稅？
第三步，判斷A是原增值稅納稅人（從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶），還是營改增納稅人（即原營業(yè)稅納稅人、即“其他單位和個(gè)人”）？
參考《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十八條，判斷區(qū)分原增值稅納稅人和營改增納稅人，我們主要看納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額是否占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上，而不是看本合同中的貨物銷售額是否占合同銷售額的比重在50%以上。
具體計(jì)算貨物銷售占比，我們可以查閱銷售方12月增值稅申報(bào)表的《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（一）》（本期銷售情況明細(xì)）中第1欄“17%稅率的貨物及加工修理修配勞務(wù)”和第4b欄“11%稅率的服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)”累計(jì)數(shù)的比例。
如果，A的申報(bào)表中，第1欄“17%稅率的貨物及加工修理修配勞務(wù)”≥第4b欄“11%稅率的服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)”，那么A屬于原增值稅納稅人，混合銷售應(yīng)當(dāng)按17%繳納增值稅。
如果，A的申報(bào)表中，第1欄“17%稅率的貨物及加工修理修配勞務(wù)”＜第4b欄“11%稅率的服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)”，那么A屬于營改增納稅人，混合銷售應(yīng)當(dāng)按11%繳納增值稅。
例4：
同上例，有人說：以營改增服務(wù)為主的納稅人，混合銷售的稅負(fù)比較低；而以貨物銷售為主的納稅人，混合銷售的稅負(fù)較高；中市場公平競爭中，同類型的混合銷售行為，稅負(fù)應(yīng)當(dāng)一致。
如果A購進(jìn)空調(diào)買價(jià)80萬，售價(jià)90萬，加上安裝費(fèi)10萬，合同總價(jià)100萬。如果統(tǒng)一按11%計(jì)算，那么本次業(yè)務(wù)，100*0.11/1.11-80*0.17/1.17=9.91-11.62=-1.71，A無需繳納增值稅，還有1.71萬元留抵。
所以，混合銷售采用統(tǒng)一的低稅率，不現(xiàn)實(shí)，國家將無增值稅可收。
混合銷售采用統(tǒng)一的高稅率，也不合理，營改增納稅人的稅負(fù)不能實(shí)現(xiàn)總理提出的“確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增”目標(biāo)。
因此，在營改增試點(diǎn)中，混合銷售的政策一直在摸索、探索、創(chuàng)新之中，在考慮國家財(cái)政收入的前提下，逐步降低納稅人稅負(fù)?！?
四、混合銷售的特殊政策
1、納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。
【國家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)。自產(chǎn)貨物的建筑安裝混合銷售行為，延續(xù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條和《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條。這里的“等”是不完全列舉，當(dāng)然包括自產(chǎn)電梯。】
2、一般納稅人銷售電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。
【國家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)。銷售非自產(chǎn)的電梯，其混合銷售行為，也可以分別核算，分別按貨物17%稅率、安裝11%稅率或者3%征收率】
3、無運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)，按照交通運(yùn)輸服務(wù)繳納增值稅。
【貨代業(yè)務(wù)，只要簽訂運(yùn)輸合同、承擔(dān)運(yùn)輸責(zé)任，按照運(yùn)輸服務(wù)11%申報(bào)，不按代理服務(wù)6%申報(bào)。】
4、納稅人對安裝運(yùn)行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。
【電梯維保，既有檢測服務(wù)、維修勞務(wù)，又有配件銷售，是混合銷售，但是由于該行業(yè)的人工占比較高，如果按17%征稅，行業(yè)稅負(fù)較高，因此按“其他現(xiàn)代服務(wù)”6%征稅，有利于實(shí)現(xiàn)“降低行業(yè)稅負(fù)”目標(biāo)】
