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| 企業會計制度與稅法的差異分析之十九（商品銷售收入的差異分析） |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：560 |
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| 新會計制度改變的以往分行業會計制度對收入的確認采取列舉式的規定，僅僅給出了4條判斷標準：銷售商品的收入，應當在下列條件均能滿足時予以確認：第一、企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給了購貨方；第二、企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；第三、與交易相關的經濟利益能夠流入企業；第四、相關的收入和成本能夠可靠地計量。由此可見，會計上注重的是“風險和報酬的轉移”。風險是指商品由于貶值、損壞、報廢而造成的損失。報酬是指商品中包含的未來經濟利益。這里所說的“風險和報酬”是與商品有關的主要風險和報酬，那些次要的風險和報酬不影響收入的確認。例：甲企業銷售乙產品117萬元，同時獲得銀行支票一張，發票提貨單已交付客戶，并承諾客戶可隨時到倉庫提貨，客戶尚未提貨。這個例子客戶已取得商品的所有權，雖然沒有提貨，但與乙產品相關的主要風險和報酬已轉移給客戶，甲企業不再對該商品實施控制，只要客戶信譽良好，預計支票兌現不成問題，相關的經濟利益可以流入企業，甲企業可以確認收入的實現。借：銀行存款 1170000貸：主營業務收入 1000000應繳稅金——應繳增值稅（銷項稅額） 170000上例中如果根據合同規定，客戶必須到倉庫驗貨才接受該批產品。雖然甲企業已收到支票，也開具了發票，但是客戶可以隨時以該批產品未達到質量要求為由，拒絕接受這批產品，那么這時與乙產品相關的主要風險和報酬還未轉移給客戶，除非甲企業有足夠的理由證明這批產品的質量符合客戶的要求，并且能合理地證明客戶不會拒收這批產品，否則甲企業這時還不能確認銷售收入。確認收入的另一個條件是企業是否仍然保留“與所有權相聯系的繼續管理權或對已售出的商品實施控制”。確認收入還有一個條件是“與交易相關的經濟利益能夠留入企業”如果該利益不能流入企業，那么相應的該筆銷售也不能確認為收入。與交易相關的經濟利益主要包括銷售商品所形成的直接或間接獲得的現金、現金等價物和其他資產。對這個確認收入的條件一般是謹慎使用的，如果一個無不良信用記錄的客戶承諾付款，一般就可以確認收入，也就是說如果沒有確鑿的證據表明經濟利益不能流入企業，就應該確認收入。上述四個條件非常典型地體現了“實質重于形式”的會計核算原則。其中，“將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方”是一個實質性前提。另一個條件“與交易相關的經濟利益能夠留入企業”是一個實質性的結果，這里“經濟利益”即可能是貨幣性利益，又可是非貨幣性利益。企業銷售商品業務活動中，移交貨物、開具銷售發票、訂立合同等法律形式并不直接構成確認會計收入的標準，會計準則和會計制度均要求會計人員運用職業判斷，分析一項銷售是否在實質上同時符合上述四個條件。例：甲企業銷售乙產品117萬元，商品成本80萬元，同時獲得銀行支票一張，發票、提貨單已交付客戶丙，客戶丙已經提貨。這時，甲企業得知由于客戶丙違法經營被政府處罰，銀行帳戶已被凍結，收到的支票無法兌現。因此，甲企業就不能確認該筆銷售的收入。借：發出商品 800000貸：庫存商品 800000同時借：應收帳款 170000貸：應繳稅金——應繳增值稅（銷項稅額） 170000確認收入的最后一個條件是“相關的收入和成本能夠可靠地計量”。收入和相應的成本無法計量當然就不能確認，否則，就無法配比，不符合會計核算的基本原則。這種情況有預收貨款、訂貨銷售等。例如，甲企業收到一筆訂單及40%預付款，但沒有現貨，必須加班生產，這時由于與收入有關的成本無法計量，因此，也不能確認收入。稅法對收入的確認沒有原則性的規定，但作了列舉式的規定《增值稅暫行條例》規定，銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發生時間，按銷售結算方式的不同，具體為：（1）、采用直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將提貨單交給買方的當天；（2）、采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；（3）、采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；（4）、采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天（5）、委托其他單位代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單的當天；（6）、銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據的當天；（7）、視同銷售貨物，為貨物移送的當天。稅法在確認收入時往往“形式重于實質1、重“索取憑證”如《增值稅暫行條例》規定，增值稅納稅義務的發生時間是：“銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款或者取得索取憑證的當天”。2、重“合同”如〈增值稅暫行條例〉、〈消稅費暫行條例〉中均規定：采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，其納稅義務發生的時間為按合同約定的收款日期的當天“3、重“結算手續”上述暫行條例均規定：采用托受承付和委托收款方式銷售貨物，其納稅義務發生的時間為發出貨物并辦妥托收手續的當天。4、重“物的移動”如條例還規定：采取預收貨款方式銷售貨物，其納稅義務發生的時間為貨物發出的當天。在實務中，如果發出貨物的時點先于合同約定的交貨時點，則以貨物發出時點為準；反之，如果貨物發出的時點晚于合同約定的交貨時點，則按合同約定交貨時點確認納稅義務。〈〈消稅費暫行條例〉〉還單獨規定：納稅人委托加工的應稅消稅品，其納稅義務的發生時間為納稅人提貨的當天。新會計制度和稅收對收入的確認時間上的規定差異很大。新會計制度從實質重于形式原則和謹慎性原則出發，側重于收入實質性的實現。這是由于會計核算是從某個具體的會計主體出發，要正確反映該主體的經營情況，而且由于激烈的競爭，企業注重謹慎性是理所當然的。而稅法從組織財政收入的角度出發，側重于收入的社會價值的實現，對某個企業來說某個收入可能還未實現，但從整個社會角度來說其價值已經實現了。稅法通常將計稅收入確認為“有償”或“視同有償”。稅法是不考慮收入的風險問題的，因為這屬于企業經營風險，由企業的稅后利潤來補償，國家不享有企業的所有利潤，因此，也不該承擔企業的經營風險。稅法也通常不考慮繼續管理權問題，這也屬于企業內部管理問題，國家不對企業內部管理產生的問題負責。至于收入和成本的可靠計量問題，稅法也給予了足夠的重視，稅法利用國家權力可以強制性的估計收入和成本的金額，這樣可以保證公正性和降低征稅成本。正是由于新會計制度和條例與細則出發點不同、目的和角度不同，造成兩者對收入的確認產生了較大的差異。 |
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