在對2014年度企業(yè)所得稅匯算清繳復(fù)查中，筆者發(fā)現(xiàn)，雖然稅務(wù)機(jī)關(guān)一再強(qiáng)調(diào)，不少企業(yè)對職工薪酬的納稅調(diào)整仍然存在不少問題。一些企業(yè)簡單地把職工薪酬作為工資、薪金支出在稅前扣除，而沒有把會(huì)計(jì)上的職工薪酬分解為稅法對應(yīng)的費(fèi)用支出，根據(jù)稅法規(guī)定確定能否在稅前扣除。為此，筆者介紹《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》的規(guī)定與稅法規(guī)定的差異和調(diào)整方法，供讀者參考。
工資、薪金差異與調(diào)整
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上的工資指按國家統(tǒng)計(jì)局規(guī)定構(gòu)成工資總額的計(jì)時(shí)工資、計(jì)件工資、支付給職工的超額勞動(dòng)報(bào)酬、為了補(bǔ)償職工特殊或額外的勞動(dòng)消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼，以及物價(jià)補(bǔ)貼。稅務(wù)機(jī)關(guān)在匯繳中除對工資、薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)外，企業(yè)允許在稅前扣除的工資、薪金，是當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的工資，僅計(jì)提尚未發(fā)放的應(yīng)付工資不允許在稅前扣除。
“三項(xiàng)費(fèi)用”的差異與調(diào)整
“三項(xiàng)費(fèi)用”指職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)。企業(yè)所得稅法規(guī)定，允許稅前扣除的福利費(fèi)支出必須是實(shí)際發(fā)生的且不得超過工資總額的14%。企業(yè)撥繳的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資、薪金總額2%的部分，憑工會(huì)組織開具的工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)在企業(yè)所得稅前扣除。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十二條規(guī)定：除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資、薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資總額8%的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
帶薪缺勤的差異與調(diào)整
帶薪缺勤，指企業(yè)支付工資或提供補(bǔ)償?shù)穆毠と鼻冢晷菁佟⒉〖佟⒍唐趥麣垺⒒榧佟a(chǎn)假、喪假、探親假等。帶薪缺勤分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤。累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利可以在未來期間使用。累積帶薪缺勤因?qū)儆诎凑諜?quán)責(zé)發(fā)生制提前確認(rèn)的，按照稅法規(guī)定不得扣除，但允許在實(shí)際支付時(shí)扣除，因此累積帶薪缺勤每年涉及所得稅事項(xiàng)調(diào)整。非累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時(shí)也無權(quán)獲得現(xiàn)金支付。非累積帶薪缺勤不涉及所得稅事項(xiàng)調(diào)整。
離職后福利的差異與調(diào)整
離職后福利計(jì)劃，指企業(yè)與職工就離職后福利達(dá)成的協(xié)議，或者企業(yè)為向職工提供離職后福利制定的規(guī)章或辦法等。日常工作中我們習(xí)慣于把醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金稱為“五險(xiǎn)一金”，新準(zhǔn)則已將“五險(xiǎn)一金”里的養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)納入離職后福利，其余部分仍在短期薪酬里核算。稅法規(guī)定，企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的“五險(xiǎn)一金”，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除；超過的部分，不予扣除。除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險(xiǎn)外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)將不符合扣除條件的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)金額調(diào)增應(yīng)納稅所得額，調(diào)增的部分形成永久性差異。
辭退福利的差異與調(diào)整
新準(zhǔn)則將辭退福利，納入職工薪酬核算的范圍，企業(yè)與職工解除勞動(dòng)合同而支付的合理的補(bǔ)償費(fèi)，屬于與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的必要而合理的支出，計(jì)入管理費(fèi)用。對于職工有選擇權(quán)的辭退補(bǔ)償，會(huì)計(jì)上的做法是采用預(yù)提的方式計(jì)入管理費(fèi)用和預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法則規(guī)定，對企業(yè)實(shí)際發(fā)生的辭退補(bǔ)償可以據(jù)實(shí)扣除。在所得稅申報(bào)時(shí)對本期提而未付的金額，不得在當(dāng)期扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，該調(diào)增的金額形成可抵扣暫時(shí)性差異，作遞延所得稅資產(chǎn)處理，實(shí)際支付時(shí)，作納稅調(diào)減。
利潤分享計(jì)劃以及其他長期職工福利的差異與調(diào)整
利潤分享計(jì)劃，指因職工提供服務(wù)而與職工達(dá)成的基于利潤或其他經(jīng)營成果提供薪酬的協(xié)議。企業(yè)向職工提供的其他長期職工福利，符合設(shè)定提存計(jì)劃條件的，應(yīng)當(dāng)適用新準(zhǔn)則第十二條關(guān)于設(shè)定提存計(jì)劃的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。其他長期職工福利主要包括長期帶薪缺勤（如提前1年以上內(nèi)退）、長期殘疾福利、長期利潤分享計(jì)劃等。企業(yè)提前提取的利潤分享計(jì)劃、其他長期職工福利，按照稅法規(guī)定不得扣除，但允許在實(shí)際支付時(shí)扣除。 |
