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國家稅務總局2019年38號公告出臺以后，很多朋友對于增值稅異常憑證（以下簡稱異常憑證）中的增值稅專用發票，能否在企業所得稅前扣除的問題上存在不少疑問。下面談談自己個人的看法，供各位財稅行業的朋友們參考。
我個人的基本觀點是：增值稅專用發票（以下簡稱專票）即使被判定為增值稅異常憑證，不能直接劃入不合規發票，直接打入另冊。雖然《國家稅務總局關于加強企業所得稅管理的意見》（國稅發〔2008〕88號）規定，不符合規定的發票不得作為稅前扣除憑據。同時《國家稅務總局關于發布<企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（國家稅務總局公告2018年第28號）第十二條規定：企業取得私自印制、偽造、變造、作廢、開票方非法取得、虛開、填寫不規范等不符合規定的發票（簡稱“不合規發票”）不得作為稅前扣除憑證。但是，異常憑證特別是專票只是稅務機關出于風險管理需要，暫時凍結納稅人抵扣進項稅額權利，不能直接將其歸類為不合規發票，永久剝奪納稅人的企業所得稅前扣除的權利。如果到了企業所得稅匯算清繳期，此時異常憑證經過主管稅務機關核實被解除，此時恢復進項稅額抵扣權利，作為企業所得稅前扣除憑證天經地義，無可爭辯。
有朋友問，如果專票被稅務局判定異常憑證，此時還在核實中，但是已經到了企業所得稅匯算清繳期，此時能否作為企業所得稅扣稅憑證？
目前，我國的增值稅實行的以增值稅扣稅憑證為載體的抵扣管理機制，當增值稅扣稅憑證認定為虛開時，相關的進項稅額不得抵扣，已經抵扣的要作轉出處理；但是所得稅則遵循權責發生制，企業所得稅稅前扣除強調要遵循真實、配比、相關性等基本原則。但是《國家稅務總局關于走逃(失聯）企業開具增值稅專用發票認定處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第76號）和《國家稅務總局關于異常增值稅扣稅憑證管理等有關事項的公告》（國家稅務總局公告2019年38號）僅僅用于增值稅種管理，即使此時專票被判定為為異常憑證，也只是暫時凍結進項稅額抵扣權利，不能推導出其屬于不合規范票，進而得出企業所得稅前不得扣除的結論。相反，只要能夠證明企業確實發生了與收入有關的、合理的支出，有銀行支付憑證、合同等相關資料證明有關交易符合真實性、合理性、相關性、合法性等原則，完全可以根據《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。
又有朋友問，如果異常憑證最終被稽查部門認定為善意取得虛開發票，那么是否就是無法挽回，死路一條？
我們知道，異常憑證的開具方和接受方涉嫌虛開發票、虛抵進項，騙取出口退稅以及其他需要稽查立案的，移交稽查部門查處。定性虛開的，稽查部門出具《已證實虛開通知單》并附相關證據材料，發往下游受票企業所在地稅務機關依法處理。由于此時異常憑證已經定性，實際已經成為虛開發票，自然就成為了不合規發票，從稅法的邏輯上說，不能抵扣進項稅額，也不能企業稅前扣除。但是，國家稅務總局為保護納稅人合法權益，出臺了《關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[2000]187號）文件，該文件規定符合四個條件的受票方為“善意取得增值稅專用發票”，一是購貨方與銷售方存在真實的交易，二是銷售方使用的是其所在省(自治區、直轄市和計劃單列市)的專用發票，三是專用發票注明的銷售方名稱、印章、貨物數量、金額及稅額等全部內容與實際相符，四是且沒有證據表明購貨方知道銷售方提供的專用發票是以非法手段獲得。但是當時總局對于企業善意取得的虛開專用發票能否企業稅前扣除并未明確，相當一部分稅務機關嚴格執行以票控稅的原則，結果造成的局面是企業無法換開發票的情況下，真實成本無法在稅前扣除，對納稅人合法權益保障力度不夠。企業提出，企業所得稅實行的是成本核算制度，雖然企業所得稅的扣除需要取得相應的憑證，但是企業所得稅稅前扣除更加強調遵循真實性、合法性、關聯性等基本原則。自己明明是為生產經營花了真金白銀，結果落了個不能企業所得稅前扣除的下場，真是比竇娥還要冤啊！
為了解決這一突出問題，《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年第28號）橫空出世。這份文件綜合考慮了稅法要求和企業所得稅管理實際，按照為納稅人提供更多便利的原則，明確稅前扣除憑證在管理中遵循真實性、合法性、關聯性原則。《辦法》第十四條規定，企業在補開、換開發票、其他外部憑證過程中，因對方注銷、撤銷、依法被吊銷營業執照、被稅務機關認定為非正常戶等特殊原因無法補開、換開發票、其他外部憑證的，可以提供六項可證明支出真實性的資料，其中第一至三項為必備資料，企業可按照《辦法》第十四條的規定，在規定的期限準備證實支出真實性的相關資料后，其支出允許稅前扣除。但是需要注意的是，企業必須窮盡所有可能措施后，依然無法取得稅前扣除憑證的前提下，才可以運用本條進行補救，憑資料證實支出的真實性后，進行稅前扣除。
以上規定，有效打通了“不合規發票、不合規其他外部憑證不得作為稅前扣除憑證—換開合規發票、合規其他外部憑證—客觀原因不能換開—提供支出真實性的證明資料——允許扣除”這一流程，既符合企業所得稅法相關規定，又保障了納稅人的合法權益。
綜上所述，我們在開展稅收工作研判的時候，不僅要關注稅會差異，更要關注稅稅差異，推動各稅種管理方式的協調推進，切實保護好國家利益和企業的正當合法權益。
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