現(xiàn)行土地價款計征房產(chǎn)稅，依據(jù)的是《財政部、國家稅務總局關于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》（財稅〔2010〕121號）。通知第三條規(guī)定，對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，無論會計上如何核算，房產(chǎn)原值均包含地價，包括為取得土地使用權支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等；宗地容積率低于0.5的，按房產(chǎn)建筑面積的2倍計算土地面積并據(jù)此確定計入房產(chǎn)原值的地價。將土地價款確定為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)，順應了中央關于深化財稅體制改革的要求，為加快房地產(chǎn)稅立法、完善稅收制度等進行了有益的探索。不過，筆者在執(zhí)行這一政策時，發(fā)現(xiàn)有兩個方面的問題亟待解決。
一是明確法理依據(jù)。《房產(chǎn)稅暫行條例》是1986年9月由國務院根據(jù)全國人大授權發(fā)布的一部稅收法規(guī)，自1986年10月1日起施行。條例明確規(guī)定了房產(chǎn)稅的征稅對象為房產(chǎn)。這個房產(chǎn)含不含土地，筆者理解是不含的。理由一，《財政部、國家稅務總局關于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個業(yè)務問題的解釋和規(guī)定》（〔87〕財稅地字第003號）對房產(chǎn)的解釋是，房產(chǎn)是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財產(chǎn)，房屋則是指有屋面和圍護結構（有墻或兩邊有柱），能夠遮風避雨，可供人們在其中生活、學習、工作、娛樂、居住或貯藏物資的場所。這一解釋至今仍被沿用。理由二，從物權法、土地管理法等多部法律法規(guī)條文上看，國家對房產(chǎn)和土地的概念和內涵是有明確區(qū)分的，從未混為一談；從20世紀80年代國務院先后發(fā)布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》、《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》以及財政部、國家稅務總局近三十年出臺的相關法規(guī)內容上看，國家對房產(chǎn)和土地的稅收也是分別征收的，這種分別征收的情形估計得等到新的房地產(chǎn)稅收制度出臺后才會消除。理由三，和我國的房產(chǎn)具備終身權屬不同的是，我國的一切土地屬于國有，企業(yè)購買的只是宗地50年的使用權。企業(yè)已為獲取的宗地使用權繳納了一道城鎮(zhèn)土地使用稅，現(xiàn)在又要為之繳納一道房產(chǎn)稅，似有對同一對象重復征稅之嫌。因此，如果要將土地價款并入到房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅，需要有更高層次的國家法律予以明確。
二是規(guī)定動態(tài)調整機制。基層稅務人員在征收涉及土地價款的房產(chǎn)稅時，只需查閱企業(yè)擁有的國有建設用地使用權證、房屋產(chǎn)權證兩個證書即可，容積率一般只計算一次，計征房產(chǎn)稅的土地價款基本上是固定不變的。殊不知，和國有建設用地使用權一次性獲取的性質不同的是，企業(yè)規(guī)劃項目的建設是一個漸進的過程，一般得視銷售行情、投資收益、資金周轉等生產(chǎn)經(jīng)營狀況而決定，一次性投資到位的情況很少，有的規(guī)劃建設項目需歷時數(shù)年甚至十多年才能完成。而由于規(guī)劃項目建設的循序漸進，企業(yè)宗地容積率的指標必然不斷變化，而根據(jù)容積率計算出的計征房產(chǎn)稅的土地價款自然也會跟著變化。可是，財稅〔2010〕121號文件并未就此情形作出更進一步明確。因此，計征房產(chǎn)稅的土地價款是否需要根據(jù)宗地容積率的不斷變化及時作出調整以及如何調整，亟須上級稅務機關加以規(guī)定。
