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| 工資薪金所得稅相關政策解析 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：942 |
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| 一、一般性稅前扣除的判斷工資薪金若能于當年度企業所得稅前扣除，應為當年度實際發放的工資薪金。是有別于實施條例強調的權責發生制普遍原則的，這是征管中稅務機關的一種管理上的變通操作，相當于收付實現制，由此會造成納稅人資金時間價值的損失（稅款的時間性差異）。企業所得稅法對于稅前可列支的工資薪金支出，是實際發放的金額。但對于當年度發放的2008年（不含）之前的計稅工資余額，不予認可為當期工資薪金，而對于之前計提的工效掛鉤工資，所屬年納稅調增，則2008年及之后發放的，則允許稅前扣除。國有企業，超過政府有關部門給予的限額發放數額，不得稅前扣除。l、重要事項的說明(1)國家稅務總局的文件要求依國稅函[2009]3號[1]文件“實際發放”的原則，工資或獎金須于 12月31日前發放完畢，方允許在當年度企業所得稅前扣除。(2)地方性的文件規范的效力一些地區，如天津國、地稅發文（津地稅企所[2009]15號）<依據津地稅企所[2010]5號 天津市地稅國稅關于企業所得稅稅前扣除有關問題的通知，本文自動廢止>明確的下發工資的情形，即1月底前發放的工資仍予認可當年度稅前扣除。天津當地的企業可以考慮，但是分支機構在天津的異地企業，我們認為仍應按照總機構實施的發放標準。同樣的地方性文件也可參閱青島市地方稅務局關于印發《2009年度企業所得稅業務問題解答》的通知（青地稅函[2010]2號）。不過從目前較多地方性的操作規范來看，傾向于次年5月31日前發放的允許當年度稅產扣除的越來越多，似乎政策制訂部門對此也給予了某種程度的認可。但其效力性實際已突破了國稅函[2009]3號文件的范圍，從北京國稅的規范口徑，仍然認為應只認可到12月31日前發放。對于認為5月31日發放的標準來看，鑒證機構在出具報告時，往往不可能在最后一天確定出具，因此要注意不能憑納稅人的承諾來確定其可以發放的金額。(3)與個人所得稅的計稅基礎的比較國稅函[2009]3號文件對稅前扣除的工資要求是履行了代扣代繳個人所得稅義務。這在2009年，較多地方國、地稅部門已經采取了這樣的核對方式要求自查或檢查。通常企業所得稅稅前扣除的基礎與個人所得稅的計稅基礎是存在合理性差異的。如：–存在時間性差異：如稅前扣除標準是從1月至12月，但個稅申報金額記錄的是上年12月至當年11月的發放金額；–企業為員工繳納的補充醫療與補充養老保險，納入個稅申報金額，但沒有計入工資薪金稅前扣除限額；–員工取得實物福利、出差補貼等，納入個稅申報金額；–勞務派遣工作人員勞務費平時計入了工資薪金，但個稅由派遣公司代扣代繳；–個稅調查的基數是扣除社會保險之后的金額，而工資薪金是含社會保險費的金額；(4)稅前扣除工資與損益表中工資的關系稅法上的統計口徑為實際發放，包括了記錄入生產成本、在建工程、各項費用項目中員工所發放的工資，與損益表上的費用化金額沒有必然聯系。會計核算人員應對此轉變一下認識的觀念。(5)賬務處理不同造成的差異執行企業會計準則的企業，其通過“應付職工薪酬”核算的工資，應不包括勞務外包的部分。勞務外包通常應認為通過直接列支費用的方式記入成本或費用、固定資產，而不通過工資性費用處理，如果企業通過本科目核算的，則應予以扣除。較多的上市公司傾向于將勞務派遣工費用列入“應付職工薪酬”進行核算，此時要關注此類費用不能作為工資薪金的填列依據，應作剔除后進行填寫，這是納稅人，也包括稅務機關需要進行關注的地方。部分企業，將工資中包括的個人所得稅（部分企業是承擔職工個稅的）、各項保險分別列支為負債科目。核算的不同，容易對未來實發工資金額的數據獲取增加難度，當然也存在少調整未發放工資的情形。如果年末有未發放完的余額，易僅將職工實獲得的扣除個人所得稅、個人承擔的保險費后的余額進行了調增，造成有所遺漏。現實當中，存在勞務派遣公司管理不規范的情形，即相關的工資發放、社會保險與個稅都由勞務接受方完成，此時的勞務派遣已經有了一個實質性的變化，這種情形要考慮勞務派遣形式的改變，以真實反映稅前扣除的工資薪金金額。(6)工資薪金與職工福利費的區別實務中應分析企業實行的政策，如果作為工資薪金并發放，稅前扣除沒有問題，但員工必須承擔個人所得稅，這種情形下可增加職工福利費的基數。相反如果作為職工福利費，稅前扣除并不要求以繳納個稅作為稅前扣除的條件。從財企[2009]242號[2]文件中，可以看出是傾向于工資薪金口徑來判斷的，但稅務機關尚未對此明確。人為的將福利費擴大至工資薪金的基數，也存在稅務機關挑戰的可能。(7)股份支付企業會計準則對股份支付也視同為職工薪酬，但其（權益結算與現金結算）在所得稅法規上沒有明確性的規定，首先應明確的是計提的費用是不能扣除的，在實施發放時，依據有些稅務人員實務上的觀點，認為現金結算的視同為工資薪金，權益結算的則不能稅前扣除。(8)員工身份的界定雖然在實質扣除的標準上比較明確，但是對于工資薪金對應的員工身份，各地卻有著不盡相同的認定方式。如有的地方特別強調勞動合同與社會保險的繳納，誠然對于員工合法利益的保護如此規定有著積極的意義，但是對于目前中國企業的用工狀況來看，社會保險的繳納并未盡完善，教條的適用此條款，我們認為這不是稅務機關就可以改變的現狀。不過對于納稅人來講，關注當地工資薪金中對于員工身份的界定，是非常有必要的。之前年度余額的使用確定承如一般性稅前扣除中所述，對于2008年（不含）之前存在未發放的計稅工資余額情形的，同時亦存在2008年、2009年未發放的工資余額的，在2010年或之后年度發放時，如何認定發放的余額歸屬年度，是機械的認為“孰先”原則，還是納稅人自身的證明，對此理解上還是應以實際發生的情形來判斷，而不是形式上的憑證判斷。外籍員工身份的界定中國境內的外商投資企業存在較多母公司派遣員工管理、工作的情形，一種情形是員工與境內公司簽訂勞動合同，一種情形是員工還是境外公司的所屬管理權，只是來中國協助工作。要關注是否屬于工資薪金的列支事項。 2、稅收法規(1)企業所得稅法實施條例第三十四條 企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除前款所稱工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。 (2)《關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）一、關于合理工資薪金問題《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規定實際發放給員工的工資薪金。稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握： (一)企業制訂了較為規范的員工工資薪金制度； (二)企業所制訂的工資薪金制度符合行業及地區水平； (三)企業在一定時期所發放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的； (四)企業對實際發放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。 (五)有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的；二、關于工資薪金總額問題《實施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”，是指企業按照本通知第一條規定實際發放的工資薪金總和，不包括企業的職工福利費、職工教育經費、工會經費以及養老保險費、醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質的企業，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數額；超過部分，不得計入企業工資薪金總額，也不得在計算企業應納稅所得額時扣除。--------------------------------------------------------------------------------[1] 關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知[2] 關于企業加強職工福利費財務管理的通知 |
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