編者按：在去庫存和新型城鎮(zhèn)化建設的大背景下，住房租賃市場獲得政策刺激。繼國務院辦公廳日前發(fā)文鼓勵房地產開發(fā)企業(yè)開展住房租賃業(yè)務之后，6月21日，財政部、國家稅務總局聯(lián)合發(fā)文明確營改增試點期間不動產租賃稅收政策。自2016年3月18日，國務院常務會議審議通過全面推開營改增試點方案以來，關于不動產租賃出臺了哪些政策，納稅人如何合理的適用政策降低稅負，本期華稅為您解讀。
一、政策解讀
1、基本政策
2016年3月24日，財政部和國家稅務總局公布了《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）及其附件（以下簡稱“36號文”），以及3月31日《國家稅務總局關于發(fā)布<納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國家稅務總局公告2016年第16號）（以下簡稱“16號公告”），對不動產租賃營改增的試點方案及過渡期的安排作了具體規(guī)定。
一般納稅人出租不動產，按照以下規(guī)定繳納增值稅：
（一）一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額。
（二）一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的不動產，適用一般計稅方法計稅。
小規(guī)模納稅人出租不動產，按照以下規(guī)定繳納增值稅：
（一）單位和個體工商戶出租不動產（不含個體工商戶出租住房），按照5%的征收率計算應納稅額。個體工商戶出租住房，按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額。
（二）其他個人出租不動產（不含住房），按照5%的征收率計算應納稅額，向不動產所在地主管地稅機關申報納稅。其他個人出租住房，按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額，向不動產所在地主管地稅機關申報納稅。
“營改增”新規(guī)對不動產租賃服務企業(yè)的主要影響如下：
一般納稅人以增值稅取代營業(yè)稅，適用11%的稅率；
達到增值稅一般納稅人標準的企業(yè)，應當辦理一般納稅人資格登記；
2016年4月30日前為過渡期，過渡期內執(zhí)行特殊政策，符合條件的企業(yè)可以選擇簡易征收的過渡政策。
2、最新政策
《財政部國家稅務總局關于進一步明確全面推開營改增試點有關再保險、不動產租賃和非學歷教育等政策的通知》（財稅〔2016〕68號）指出，房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，出租自行開發(fā)的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人出租自行開發(fā)的房地產老項目與其機構所在地不在同一縣（市）的，應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，出租其2016年5月1日后自行開發(fā)的與機構所在地不在同一縣（市）的房地產項目，應按照3%預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
房地產開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，出租自行開發(fā)的房地產項目，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人出租自行開發(fā)的房地產項目與其機構所在地不在同一縣（市）的，應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
3、關于轉租——可以適用簡易征收
轉租不動產按照納稅人出租不動產繳納增值稅。一般納稅人將2016年4月30日之前承租的不動產對外轉租的，可選擇簡易計稅辦法計稅；納稅人將5月1日之后承租的不動產對外轉租的，不能選擇簡易辦法征稅。
《納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理辦法》（國家稅務總局公告2016年第16號）第三條第（一）款規(guī)定：“一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額。”
轉租能否適用“簡易征收”實質是對不動產租賃中“取得”概念進行解釋。16號公告允許選擇簡易計稅方法的基本出發(fā)點，是基于取得“老不動產”缺少進項稅額這一事實，營改增前開工，營改增后完工的在建工程，無法取得全部進項稅額。本著同類問題同樣處理的原則，可以比照提供建筑服務、房地產開發(fā)劃分新老項目的標準，確定轉租選用簡易計稅方法的條件。
二、節(jié)稅空間
1、適用簡易征收
簡易征收適用5%的征收率，基本上和過去的營業(yè)稅是一樣的。但是在實際過程中，實際征收率會小于5%，因為在征稅時房租等內容會剔除掉含稅的成分，這樣就使得增值稅征收的稅費要低于5%，從而達到節(jié)稅效應。例如，乙房地產開發(fā)企業(yè)在北京開發(fā)樓盤A項目，竣工后委托其集團內部甲物業(yè)管理企業(yè)進行專項經營租賃業(yè)務。甲企業(yè)和乙企業(yè)均是丙集團企業(yè)的全資子公司。甲企業(yè)每年度收取A項目的租金收入，并負責對A項目進行維護和管理。
新政規(guī)定，一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額。
確定當月增值稅應納稅額：甲企業(yè)當月取得租金收入為5000萬元，租賃標的為2016年4月30日前取得的不動產。
不含稅收入=5000/(1 5%)=4761.9萬元
當月應繳增值稅=4761.9*5%=238.1萬元
相較營業(yè)稅制時期，稅負不升反降。
2、兼營分開核算
兼營行為的納稅人銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產之間沒有因果關系和內在聯(lián)系，兼營應視為多項應稅行為。根據稅法規(guī)定，兼營應分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，未分別核算的，從高適用稅率或征收率。因此企業(yè)發(fā)生兼營行為的，應分別核算適用不同稅率或者征收率應稅行為的銷售額，避免被從高適用稅率或者征收率。對于不動產租賃服務企業(yè)來說，應從核算系統(tǒng)、定價機制及合同文本等方面入手，將不動產租賃服務與其他應稅行為分開核算。
3、合理劃分租賃和其他服務的收入比例
在提供不動產租賃服務的同時，企業(yè)往往還涉及物業(yè)服務、代收水電費服務、清潔服務等多項服務內容。除根據稅法規(guī)定應將上述應稅行為分開核算外，在簽訂租賃合同時，企業(yè)應合理劃分租金和其他服務費的比例。簽訂一份合同的，應在合同中明確各項服務的收入，保證合同中的服務內容、金額等與企業(yè)的會計憑證相一致。
4、規(guī)范進項管理
增值稅是以商品（包含應稅勞務和應稅服務）在流轉過程中的增值額作為征稅對象的一種流轉稅。增值稅的特點是在流轉過程中的每個環(huán)節(jié)都要征稅、每個環(huán)節(jié)都允許用進項稅額抵扣（簡易計稅方法除外），稅負最終由消費者承擔。
增值稅的一般計稅方法適用以下公式：
應納稅額=銷項稅額－進項稅額=銷售額×稅率－進項稅額
一般納稅人進貨時取得的增值稅專用發(fā)票上標明的增值稅額就是進項稅額，準予用于從銷項稅額中抵扣。基于此，一般納稅人應重視增值稅進項管理工作，及時、正確的取得增值稅專用發(fā)票，增加抵扣金額，并在稅法規(guī)定的時限內認證抵扣。
三、總結
房地產業(yè)是原營業(yè)稅下稅收貢獻最大的行業(yè)，全面推開營改增試點后，國家通過一系列的特殊政策和過渡政策，確保房地產業(yè)實現稅負只減不增。此次發(fā)布的財稅68號文明確了房地產開發(fā)企業(yè)出租自行開發(fā)的房地產項目營改增試點政策，對于刺激住房租賃市場、促進供給側改革具有積極意義。而對于房地產業(yè)納稅人而言，及時全面的了解和適用優(yōu)惠政策，有助于企業(yè)完善經營策略，實現享受稅改紅利、降低稅負的目的。
