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| 減值準備債務重組債務方會計和稅法差異 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：1586 |
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| 涉及減值準備債務重組在企業會計準則和稅收政策規定上差異較大。特別是此類業務債務人在會計處理上對已提取的資產減值準備的轉回是在資本公積或營業外支出反映，債權人對應收賬款提取的壞賬準備直接沖減應收賬款賬面余額，資產的計稅成本與會計口徑差異較大等等，這都給納稅調整帶來很大的難度。筆者從涉及減值準備債務重組的會計和稅法差異分析談談自己的一些理解，以期拋磚引玉。債務人的處理舉一例：某一債務人和債權人達成一致，以存貨抵償債務。抵償存貨的賬面余額為200萬元，已計提減值準備50萬元（假設存貨公允價值140萬元，單項比較法計提減值準備，增值稅稅率為17%，不考慮其他稅費），被抵償的債務為180萬元。會計利潤為200萬元（無其他調整事項）。（一）會計處理借：存貨跌價準備 50萬元應付賬款 180萬元貸：存貨 200萬元應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 23.8萬元資本公積 6.2萬元會計不確認債務重組收益，只確認資本公積6.2萬元。（二）稅務處理《企業債務重組業務所得稅處理辦法》第四條和第六條規定，“債務人（企業）以非現金資產清償債務，除企業改組或者清算另有規定外，應當分解為按公允價值轉讓非現金資產，再以與非現金資產公允價值相當的金額償還債務兩項經濟業務進行所得稅處理，債務人（企業）應當確認有關資產的轉讓所得（或損失）”；“債務重組業務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現金、非現金資產償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現金金額或者非現金資產的公允價值（包括與轉讓非現金資產相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業當期的應納稅所得額中.”按照上述規定，稅法上應確認資產轉讓所得-60萬元（140-200）和債務重組所得16.2萬元[180-（140+23.8）]。存貨的計稅成本為160萬元。本例應納稅所得額應為：會計利潤200萬元—資產轉讓損失60萬元+債務重組損失16.2萬元=應納稅所得額為156.2萬元如果企業采取應付稅款法核算所得稅應做以下分錄：借：所得稅 51.546萬元貸：應交稅金—應交所得稅 51.546萬元如果企業采取納稅影響會計法核算所得稅，可以將資產轉讓損失分解為可抵減時間性差異（已提取的存貨跌價準備）轉回50萬元，資產轉讓損失10萬元（140-150）。即：稅前會計利潤200萬元—可抵減時間性差異（已提取存貨跌價準備）轉回50萬元—資產轉讓損失10萬元+債務重組收益16.2萬元=應納稅所得額156.2萬元應交所得稅51.546萬元可抵減時間性差異轉回影響16.5萬元（50×33%）所得稅費用68.046萬元（51.546萬元+16.5萬元）應做以下分錄：借：所得稅 68.046萬元貸：遞延稅款 16.5萬元應交稅金—應交所得稅 51.546萬元假設上例，應付賬款賬面余額為140萬元，那具體處理如下：借：存貨跌價準備 50萬元營業外支出 33.8萬元應付賬款 140萬元貸：存貨 200萬元應交稅金—應交增值稅（銷項稅額） 23.8萬元但稅法確認資產轉讓損失-60萬元（140—200）和債務重組損失-23.8萬元[140-（140+23.8）]，應調減應納稅所得50萬元。文件中對出現債務人重組損失是否準予抵減應納稅所得額未予以明確。目前有兩種觀點：一種觀點認為一般情況會計核算出現債務重組損失是在營業外支出反映，已經影響了會計利潤，所以文件制定者未做進一步說明，而且根據所得稅稅前扣除的配比原則也應予以扣減；另一種觀點認為債務重組多見于關聯企業之間，如果允許債務人在稅收上承認重組損失，這將是稅法上一個漏洞，而被納稅人從“避稅”角度加以利用。筆者傾向于第一種觀點（所舉實例按此觀點處理）。由此上述調整可以看成存貨跌價準備轉回50萬元，因為資產轉讓損失其中10萬元和債務重組損失23.8萬元已計入營業外支出。所得稅會計處理為：借：所得稅 66萬元貸：遞延稅款 16.5萬元應交稅金—應交所得稅 49.5萬元 |
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