增值稅一般納稅人對(duì)于增值稅免稅權(quán)的享受與放棄，是不能隨意轉(zhuǎn)換的。放棄增值稅免稅權(quán)36個(gè)月內(nèi)，不得再申請(qǐng)免稅。因此，放棄增值稅免稅權(quán)與否會(huì)涉及企業(yè)比較長的一個(gè)經(jīng)營期，如果期間產(chǎn)生了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于企業(yè)出口業(yè)務(wù)是否產(chǎn)生影響。
放棄免稅權(quán)應(yīng)視同內(nèi)銷繳納增值稅
例如：某貿(mào)易企業(yè)，主要經(jīng)營鮮活肉蛋、蔬菜、包裝物等產(chǎn)品，銷售方式包括出口與內(nèi)銷。2011年有關(guān)文件規(guī)定，對(duì)部分蔬菜在流通環(huán)節(jié)免征增值稅；2012年對(duì)于部分鮮活肉蛋產(chǎn)品在流通環(huán)節(jié)也免征增值稅。因種種原因，企業(yè)放棄該免稅權(quán)，并于2013年在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理了放棄增值稅免稅權(quán)的手續(xù)。2014年，該企業(yè)出口蔬菜，從上游企業(yè)取得的是增值稅普通發(fā)票。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕39號(hào)）第六條規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)取得普通發(fā)票的貨物屬于適用增值稅免稅政策的出口貨物勞務(wù)。那么，該企業(yè)于2013年放棄增值稅免稅權(quán)對(duì)于2014年出口蔬菜的免稅是否有影響？
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅納稅人放棄免稅權(quán)有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2007〕127號(hào)）第三條規(guī)定，納稅人一經(jīng)放棄免稅權(quán)，其生產(chǎn)銷售的全部增值稅應(yīng)稅貨物或勞務(wù)均應(yīng)按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項(xiàng)目放棄免稅權(quán)，也不得根據(jù)不同的銷售對(duì)象選擇部分貨物或勞務(wù)放棄免稅權(quán)。
綜合上述分析，納稅人放棄的增值稅免稅權(quán)是全方位的免稅權(quán)利放棄，包括全部增值稅項(xiàng)目和所有銷售對(duì)象，出口環(huán)節(jié)產(chǎn)生的免稅也包括在內(nèi)。因此，該企業(yè)在2014年的出口不能享受免稅，應(yīng)視同內(nèi)銷繳納增值稅。
放棄免稅權(quán)對(duì)出口退稅是否有影響
納稅人對(duì)此產(chǎn)生疑問，如果放棄增值稅免稅權(quán)影響出口免稅，是否連生產(chǎn)企業(yè)的“免抵退稅”與外貿(mào)企業(yè)的“免退稅”也受到影響？畢竟他們也都有“免”字，放棄免稅權(quán)對(duì)出口退稅是否也有影響？“免抵退稅”、“免退稅”中的“免”，與增值稅免稅中的“免”的含義是不一樣的，雖然其字面是一樣的。
免稅與零稅率的關(guān)系：出口貨物勞務(wù)的增值稅處理有兩種：一種是征稅，另一種是免稅；征稅又分為兩種情況，一種是零稅率征稅，另一種是按照適用稅率征稅，可以理解為我們通常講的“視同內(nèi)銷”。增值稅暫行條例第二條規(guī)定，納稅人出口貨物，稅率為零；但是，國務(wù)院另有規(guī)定的除外。第五條規(guī)定，銷項(xiàng)稅額計(jì)算公式：銷項(xiàng)稅額＝銷售額×稅率。第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
根據(jù)上述分析，在零稅率的情況下，雖然征稅，但因稅率為0，因此體現(xiàn)的增值稅額為0，即雖然表述為“免”稅，但其實(shí)質(zhì)是征稅的，所以，零稅率不是“免稅”。正是因?yàn)榱愣惵适钦鞫惖那闆r，因此根據(jù)增值稅環(huán)節(jié)抵扣的原理，其在上一環(huán)節(jié)繳納的增值稅額才可以抵扣，即出口增值稅應(yīng)納稅額＝銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額＝0－進(jìn)項(xiàng)稅額=-進(jìn)項(xiàng)稅額，即在無稅可以抵扣的情況下，國家要將這部分稅額退還給納稅人，這就是“出口退稅”的基本原理。
在免稅的情況下，增值稅業(yè)務(wù)是不征稅的，因此，根據(jù)增值稅環(huán)節(jié)抵扣的原理，其在上一環(huán)節(jié)繳納的增值稅額是不可以抵扣的，即出口增值稅應(yīng)納稅額＝銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額＝0-進(jìn)項(xiàng)稅額 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝0。免稅是有納稅義務(wù)，但國家給予優(yōu)惠，可以免除銷售環(huán)節(jié)的增值稅，但其進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣，也不能退還。
這就很明確了，“免抵退稅”、“免退稅”中的“免”實(shí)質(zhì)上是增值稅銷項(xiàng)稅額為零的一種表述而已，不是增值稅免稅的意思，如果是免稅的意思，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額就不能抵扣甚至退稅了。所以，此“免”非彼“免”，放棄增值稅免稅權(quán)并不影響生產(chǎn)企業(yè)的“免抵退稅”與外貿(mào)企業(yè)的“免退稅”，這個(gè)一定要注意區(qū)分。
內(nèi)銷與出口業(yè)務(wù)的放棄免稅權(quán)應(yīng)分別申請(qǐng)
根據(jù)財(cái)稅〔2007〕127號(hào)文件規(guī)定，生產(chǎn)和銷售免征增值稅貨物或勞務(wù)的納稅人要求放棄免稅權(quán)，應(yīng)當(dāng)以書面形式提交放棄免稅權(quán)聲明，報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。按照流程來講，一般應(yīng)遞交放棄免稅權(quán)聲明書，以及相關(guān)審批表格；《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法〉有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第12號(hào)）第三條規(guī)定，出口企業(yè)或其他單位按照管理辦法第十一條第（八）項(xiàng)規(guī)定放棄免稅的，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《出口貨物勞務(wù)放棄免稅權(quán)聲明表》，辦理備案手續(xù)。自備案次月起執(zhí)行征稅政策，36個(gè)月內(nèi)不得變更。
因此，出口業(yè)務(wù)的增值稅放棄免稅權(quán)要單獨(dú)報(bào)送《出口貨物勞務(wù)放棄免稅權(quán)聲明表》，內(nèi)銷業(yè)務(wù)的增值稅放棄免稅權(quán)申請(qǐng)，報(bào)送其他的資料。這樣，出口與內(nèi)銷業(yè)務(wù)增值稅放棄免稅權(quán)申請(qǐng)分別進(jìn)行，就不會(huì)導(dǎo)致本文前面所述的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)樨?cái)稅〔2007〕127號(hào)文件是有效的，仍然包括對(duì)于出口環(huán)節(jié)增值稅免稅權(quán)放棄的約束，目前，企業(yè)按照財(cái)稅〔2007〕127號(hào)文件規(guī)定，報(bào)送相關(guān)資料辦理增值稅免稅權(quán)放棄后，仍然是被認(rèn)為放棄了所有增值稅業(yè)務(wù)免稅權(quán)，企業(yè)未報(bào)送《出口貨物勞務(wù)放棄免稅權(quán)聲明表》，尚不能作為不放棄出口免稅權(quán)的證據(jù)。鑒于此種情況，還是盡早明確下來較好。 |
