2014年9月，某市地稅機關對甲公司個人投資者轉讓股權實施核查。根據《股權變更稅源監控登記表》和工商部門《企業股權變更登記臺賬》數據比對，并結合甲公司8月份納稅申報資料分析，稅務機關認為，2014年8月，該公司股東轉讓個人股權價格異常，并下發自查通知書。在商得稅務機關同意后，甲公司委托稅務師事務所審核。甲公司于2012年3月成立，經營家用電器的批發銷售。注冊資本2500萬元，由自然人A、B分別出資1500萬元、1000萬元，占注冊資本的60%和40%。截止2014年8月31日，資產負債表列示：實收資本2500萬元、盈余公積18萬元和未分配利潤242萬元。利潤表中反映利潤總額80萬元。
經股東會決議，A、B股東原持有的股權按平價轉讓給自然人股東C、D，并于2014年8月前辦理了股權變更工商登記手續。
存在的問題
審計人員在對上述資料初步分析后判斷，甲公司股東A、B在股權轉讓中未按賬面凈資產的份額作價。財務經理解釋，公司有一些潛虧因素，比如往來賬上反映不能收回的利息。既然有潛虧因素，為什么不在報表上列示呢？審計小組討論后認為，應以會計核算為切入口，按權責發生制和謹慎性原則，對收入、成本費用要素核查，據此確定2014年8月末的凈資產。經審核后，審計人員發現下列問題：
1.未收和未付返利沒有在賬戶中記錄。
甲公司的供應商為國內乙公司，按購進數量定期結算返利。依據營銷部門提供的乙公司返利確認函，截止2014年8月末，甲公司應收乙公司返利1152萬元，已收返利602萬元，未收550萬元。甲公司的主要購貨商（客戶）丙、丁公司，至2014年8月末，返利確認函反映應付返利1070萬元，已付770萬元，未付300萬元。
2.“其他應收款——應收乙公司利息”借方明細余額310萬元。此賬戶只有借方發生額，無貸方發生額。
3.“短期借款”反映向銀行金融機構貸款余額2400萬元，無對應的“應付利息”金額。
4.1月～8月實現的利潤未計提所得稅費用。
審核分析
事項1：經審計人員復核并對照合同，計算返利正確，建議應補充賬務處理，未收的返利應沖減主營業務成本550萬元；未付返利應增加主營業務成本300萬元。
事項2：按甲乙雙方簽訂的購銷合同，甲方購進商品，應出具3個月期限的銀行承兌匯票與乙方結算價款。但實際執行情況是，由于甲方取得的是購貨方丙出具的6個月期限銀票，后甲乙雙方訂立補充協議，甲方背書轉讓銀票給乙方時，按年利率9%向乙方補償3個月的利息，并出具轉賬通知書。例如，甲公司取得丙公司開具的期限為2014年3月28日～2014年9月28日銀行承兌匯票，面值1000萬元，甲方背書轉讓給乙方時，應承擔利息＝1000×9%×3÷12＝22.50（萬元）。企業作如下會計處理（單位：萬元）：
借：應付賬款——乙公司977.50
其他應收款——應收乙公司利息 22.50
貸：應收票據——丙公司1000
財務經理認為，因未能取得負擔乙公司利息支出的合法票據，為避免在企業所得稅匯算清繳納稅調整，在2013年度和2014年1～8月，以銀票背書轉讓而負擔的利息費用210萬元和100萬元，均在往來科目中核算。審計人員分析，此項業務會計處理錯誤。為真實反映財務狀況和經營成果，在往來賬戶中反映不能收回的利息應計入各期損益恰當，否則會發生利潤虛增，應賬務調整。正確會計處理應為（單位：萬元）：
借：利潤分配——未分配利潤210
財務費用——100
貸：其他應收款——應收乙公司利息 310
事項3：經查閱借款合同，甲公司以年利率7.5%從商業銀行取得2400萬元短期借款，7～8月份未計提利息。應補提數＝2400×7.5%×2÷12＝30（萬元）。
事項4：調整1～8月利潤總額為：80＋550－300－100－30＝200（萬元）。應補提所得稅費用＝200×25%＝50（萬元）。凈利潤＝200－50＝150（萬元）。
調整后2014年1～8增加凈利潤＝150－80＝70（萬元）。
審計人員還對其他資產、負債賬戶進行了審核，未發現資產減值和負債調整事項。
甲公司相關賬戶反映2012年12月購入土地、房屋。近兩年來，房地產市場受大環境影響，所處地段的不動產無增值空間。資產評估機構出具的土地、房屋資產評估報告，評估結果與賬面價值相等。審計人員認可其評估結論。
經上述賬務調整，2014年8月末甲公司凈資產余額＝2500＋18＋242－210＋70＝2620（萬元）。
審核結論
《國家稅務總局關于股權轉讓所得個人所得稅計稅依據核定問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第27號）規定，對股權轉讓價格低于對應的凈資產份額，又無正當理由的，可視為計稅依據明顯偏低，參照每股凈資產或納稅人享有的股權比例所對應凈資產份額核定股權轉讓收入。
稅屋提示——依據國家稅務總局公告2014年第67號國家稅務總局關于發布《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告，本公告自2015年1月1日起全文廢止。
自然人A應繳納個人所得稅＝（2620×60%－2500×60%）×20%＝（1572－1500）×20%＝14.40（萬元）。
自然人B應繳納個人所得稅＝（2620×40%－2500×40%）×20%＝（1048－1000）×20%＝9.60（萬元）。
依據國家稅務總局公告2010年第27號文件規定，新股東C、D未來轉讓甲公司股權時，其股權轉讓成本以本次交易價格1572萬元、1048萬元及各自應承擔的稅費確定。審計人員將上述結果與主管稅務機關和甲公司原股東溝通后，雙方均無異議，并建議甲公司按規定程序申報個人所得稅和滯納金。
