（三）利用應收賬款融得資金。主要有應收賬款質押貸款、應收賬款轉換成商業票據貼現和應收賬款保理融資這三種讓應收賬款變現的方式。應收賬款融資保理又稱為折扣保理，是指保理商承購企業的應收賬款，給予資金融通，并通過一定方式向欠款方催收應收賬款。具體表現為保理商以貼現的價格憑企業發貨后提交證明債權成立的發票副本及其他有關文件向企業預付50-80%貨款的墊付資金，到期后欠款方付款給保理商，保理商扣除墊款及有關費用后，將余款付給企業的一種融資性行為。而企業在賬面上僅表現為應收賬款的長期掛賬，但實際上已將通過這種方式獲取的資金，無償借給關聯企業使用。
（四）企業投資者投資未到位資金。股東投資未到位可以分為兩種情況：第一種，投資者未按規定期限繳納出資，未按規定期限繳納出資的投資者不僅包括公司設立時分期繳納出資的股東，也包括增資時分期繳納出資的股東；第二種，投資者未按規定足額繳納出資。股東將投資未到位的資金采取借貸的方式投入到企業，虛增企業的借款費用。
（五）關聯企業雙方通過商業銀行以委托貸款方式融通資金。這種方式表面上通過無關聯關系的第三方（銀行）對交易進行監督，但實際上銀行僅從專業角度對融資的合法性負責，并提供一定程度的金融服務而收取費用，至于資金借貸的時間、利率等事項均由借、貸雙方自行約定。因此，關聯企業往往根據集團利益需要，通過支付超過或者低于沒有關聯關系的企業之間所能同意的利息數額，達到轉移利潤、逃避營業稅及企業所得稅的目的。
三、關聯企業之間融資稅收管理的依據
其一，企業所得稅法第四十一條規定：企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。其二，《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十六條規定，企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。即若借貸雙方存在關聯關系，稅務機關有權核定其利息收入并繳納營業稅和企業所得稅。因此，企業的資金在關聯企業間無償使用，要按照稅務機關核定的利息收入征收營業稅和所得稅。
四、幾種關聯融資交易對應的稅收管理對策
第一，關聯企業一方將資金無償提供給另一方使用，雖然關聯企業一方沒有取得任何經濟利益，但是由于關聯關系的存在，從而此項交易不符合獨立交易原則，稅務機關就有權對關聯企業一方的應納稅所得額進行調整。例如，A公司將資金無償提供給關聯企業B公司使用，盡管A公司沒有取得任何利益，但是由于關聯關系的存在，從而使該筆交易不符合獨立交易原則，故稅務機關有權按照合理方法調整其應納稅所得額，因而A公司將資金無償提供給B公司使用的行為是需要繳納營業稅和企業所得稅的。一般情況下，稅務機關按照金融企業同期同類貸款利率，也就是采取“可比非受控價格法”對其進行核定。
第二，關于企業將銀行借款無償讓渡他人使用的涉稅行為。國家稅務總局2009年8月21日關于“企業無償借款的稅務處理”明確指出，企業將銀行借款無償轉借他人，實質上是將企業獲得的利益轉贈他人的一種行為，因此稅務部門有權力按銀行同期借款利率核定其轉借收入，并就其適用營業稅暫行條例按金融業稅目征收營業稅。而且《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。因此，A公司將銀行借款無償讓渡給B公司使用，所支付的利息與取得收入無關，應調增應稅所得額。
第三，根據《國家稅務總局關于企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題的批復》（國稅函〔2009〕312號）的規定，凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業合理的支出，應由企業投資者負擔，不得在計算企業應納稅所得額時扣除。
五、稅務機關加強關聯企業融資交易稅收管理的措施
一是加強對企業關聯融資交易稅務處理的輔導。一方面，由于企業對關聯企業間融資交易的稅收認知程度較低，有的企業并不認為自己存在關聯企業或是存在關聯企業交易，只是集團或公司內部的正常業務行為，忽視了會計與稅法的差異，造成漏繳稅款的行為。另一方面，近年來，有的企業假借“稅收籌劃”、“合法避稅”等理論，為了獲取利益最大化，采取違法手段，偷逃稅款。因此，通過對企業會計人員融資交易的涉稅輔導，使其對企業的融資經營活動作出合法的、科學的籌劃，這樣，既可以避免計稅的錯誤，也可以達到充分利用國家稅收政策，最大程度地降低納稅成本的目的。
二是稅務機關應結合會計師事務所的審計報告，重點審核企業的主要資金往來客戶是否構成關聯關系，審核大額資金借貸、融資擔保、賒購賒銷等業務是否構成關聯交易，有無利用關聯企業間融資交易進行避稅的行為。督促企業按規定準備、保存和提供同期資料，證明其關聯債權投資金額、利率、期限、融資條件以及債資比例等符合獨立交易原則。
三是建立健全稅務系統的信息網絡。注意加強與國內其他有關部門的橫向聯系和信息交流，加強與工商、海關、銀行、外管局等部門的配合和協調，建立情報交換及信息反饋制度，加大對關聯企業融資交易稅源的監控力度，提高征管質量。
四是提高稅務人員的業務素質。有的稅務人員因為不會分辨、判斷關聯企業間的融資交易，在日常的稅務管理、納稅評估和稅務檢查中，極易忽略對企業的關聯方，特別是關聯融資交易的認定與納稅調整。因此，面對日益復雜的關聯交易的稅收環境，亟需提高稅務人員對關聯融資交易的重視程度和征管能力，培養和造就一批業務精通、高素質的稅收管理人員。
關聯企業之間為逃避納稅采用隱蔽和間接的方式互相拆借資金的關聯交易行為，少則幾百萬，多則上千萬，甚至幾千萬，必然會造成國家大量稅收收入的減少；而且，由于其負面的示范效應，會使更多的企業從事此種“避稅”行為。這種行為不僅不利于國民經濟的健康發展，而且擾亂了國家正常的經濟秩序，并造成企業之間實際稅負水平的巨大差異，違背了“公平稅負、平等競爭”的原則。因此，為維護稅法的嚴肅性，保障國家的稅收利益，必須高度重視關聯企業間融資交易的稅收管理問題。
作者單位：桓臺縣國家稅務局
