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| 企業借款的稅務處理及風險點提示 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：1085 |
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| 今年以來，肖宏偉處理的有關企業借款產生的稅企爭議越來越多，稽查因此而補稅、調整的案例也時常見到。年終將至，每天都有基層稅務機關或納稅人咨詢關于借款如何處理的業務問題。總結一下有關稽查案例，結合近期問題解答，一并分析一下，供大家在所得稅匯算時參考。一、非金融企業關聯方之間借款扣除限額如何確定？實際操作：可以扣除的利息支出，一是要符合稅法及其實施條例有關規定。二是要不超過規定比例準予扣除。即債權性投資與其權益性投資比例為：2：1。如關聯方擁有本企業100萬元的股權，則向其借款超過200萬部分的利息支出不能扣除。二、關聯方借款能夠證明相關交易活動符合獨立交易原則的，利息支出是否可以全額扣除？實際操作：不能全額扣除。財稅[2008]121：“一、企業實際支付給關聯方的利息支出，除符合本通知第二條規定外，其接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為：（一）金融企業，為5：1；（二）其他企業，為2：1.二、企業如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，其實際支付給境內關聯方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除”。除符合本通知第二條規定外：說明了關聯方借款一是不符合獨立交易原則，不能扣除；二是即使符合獨立交易原則也要不超過規定比例。三、企業之間借款不支付利息是否可以認定為關聯關系？個人觀點：征管法和所得稅法實施條例都規定：企業有下列關聯關系之一的企業、其他組織或者個人：（一）在資金、經營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關系；（二）直接或者間接地同為第三者控制；（三）在利益上具有相關聯的其他關系。企業之間借款不支付利息，稽查一般可以認定為“在利益上具有相關聯的其他關系”。因為不符合獨立交易原則，在利益就是有關聯關系。企業舉證沒有關聯關系也很困難。四，實際稅負相同的境內關聯方之間的借款，不支付利息，是否應該進行納稅調整？個人觀點：可以有條件地進行調整。國家稅務總局關于印發《特別納稅調整實施辦法（試行）》的通知（國稅發[2009]2號）是：貫徹落實《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例制定的，其：“第三十條 實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉讓定價調查、調整”。說明了可以不進行調整。指的是所得稅可以有條件地不調整。追加問題一：如何認定“沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少”？實際操作很難掌握。目前常見的做法是：如關聯企業在一個省或市，一般不會調整所得稅。而跨省的關聯交易，因為影響本省的財政收入，或因無法認定是否影響收收入，一般主借出方都要被主管稅務機關要求調整所得稅。目前此項調整已經在一些省市陸續展開了。最著名的案例是：廣州國稅局查辦的：廣州最大外資企業利息調整所得稅案。最終由財政部裁決，以廣州某跨國公司調整應納稅所得額共5.96億元，并補繳企業所得稅8149萬元。而結束。追加問題二：如果認定“沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少”，是否就不用調整了？實際操作：即使所得稅不調整，其它稅也可能調整。征管法第三十六條：“企業不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整”。據此，不收取利息會被查補利息收入的營業稅。最近審理的幾個房地產稽查案例出現了企業借出資金未收取利息，補營業稅的問題。稅款、滯納金均已入庫。?五、關聯企業間業務往來發生壞帳損失是否需要經法院判決負債方破產才能在稅前扣除？個人觀點：《國家稅務總局關于關聯企業間業務往來發生壞帳損失稅前扣除問題的通知》（國稅函[2000]945號）曾規定：“關聯企業之間的應收帳款，經法院判決負債方破產，破產企業的財產不足以清償的負債部分，經稅務機關審核后，應允許債權方企業作為壞帳損失在稅前扣除”。該文件已經作廢。而國家稅務總局關于印發《企業資產損失稅前扣除管理辦法》的通知（國稅發[2009]88號）對關聯企業的壞帳損失未特別說明，可以理解為與正常經營的壞帳損失一樣處理。六，企業向個人支付借款利息支出是否開具發票才能扣除？個人觀點：雖然企業所得稅法第八條規定：企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。實際執行中無論是向關聯自然人支付利息，還是向獨立自然人支付利息，有關利息支出要想在稅前扣除都必須取得合法的憑證依據。否則將被調整。依據是：《發票管理辦法》第二十一條規定：所有單位和從事生產、經營活動的個人在購買商品、接受服務以及從事其他經營活動支付款項，應當向收款方取得發票。《營業稅暫行條例實施細則》第十九條：(一)支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發生的行為屬于營業稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發票為合法有效憑證；國稅函[1995]156號規定了自然人因貸款取得利息收入屬于經營活動，應按“金融保險業”稅目征收營業稅。依據上述稅收政策和發票管理的規定，符合條件的自然人利息支出要在稅前扣除，應當向企業提供利息收入發票。七，以支付咨詢費的名義，開具咨詢費發票頂替利息是否可以稅前扣除？實際操作：主要看咨詢合同和內容是否合理？是否合法？這里用到了實質重于形式的原則。稅務稽查如認真對待，一般要調整所得稅。近期通報的一大連房地產案例，由于其支付的高于銀行同期利息部分的貸款利息不允許在企業所得稅前扣除，于是簽訂了《技術咨詢服務合同》，以咨詢費發票頂替利息發票。這樣，該房地產企業不僅可以順理成章地進行稅前扣除逃避繳納企業所得稅，投資公司又分散了高額貸款金額，規避了部分稅收風險。以開具咨詢費發票頂替利息支出，稽查結果是：該房地產企業最終彌補完當年的虧損后應補繳企業所得稅123萬元，罰款61.5萬元。開具咨詢費發票的企業也因為虛開發票受到了處罰。八，企業向個人支付借款利息沒有扣繳個人所得稅如何處理？實際操作：個人補稅，處罰企業。實例：廣州市地稅稽查局檢查2009年8月檢查兩家房地產公司，由于企業資金周轉困難，于是向股東個人借款以解燃眉之急，并根據協議向借款人支付了利息，但企業卻未履行代扣代繳個人所得稅義務。廣州地稅稽查部門依據相關稅法規定，追補個人所得稅，并對企業未履行扣繳義務進行處罰，共計133.7萬元。九、企業因資金原因計提未實際支付的借款利息，是否可以稅前扣除？實際操作：《企業所得稅法》及《企業所得稅法實施條例》規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。準予扣除的利息支出要求實際發生，也即實際支付。預提但未支付的利息費用，稽查將進行補稅處理。十：企業股東借款年末不歸還，會有什么風險問題？實際操作：企業股東借款年末不歸還，將被補征20%的個人所得稅。依據就是：《關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》財稅[2003]158號規定：“二、關于個人投資者從其投資的企業（個人獨資企業、合伙企業除外）借款長期不還的處理問題：納稅年度內個人投資者從其投資企業（個人獨資企業、合伙企業除外）借款，在該納稅年度終了后即不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅”。這個文件分布很多年了，但每年都有補稅的稽查案例出現。十一，企業用企業的資金借款給老板，以老板個人名義買車，計入到公司固定資產，如何處理？實際操作：企業涉稅問題：企業資金買車，不允許稅前扣除；計入固定資產，其折舊也不允許扣除。老板個人涉稅問題：一是要征收個人所得稅：依據《關于規范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》財稅[2003]158號規定：“一、個人獨資企業、合伙企業的個人投資者以企業資金為本人、家庭及其相關人員支付與企業生產經營無關的消費性支出及購買汽車、住房等財產性支出，視為企業對個人投資者的利潤分配，并入投資者個人的生產經營所得，依照“個體工商戶的生產經營所得”項目計征個人所得稅”。二是確認車輛計入企業固定資產的行為是否視同銷售，要征增值稅。十二：企業投資者因出資額不足而產生的借款利息支出能否在稅前扣除？實際操作：依據《關于企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題的批復》（國稅函〔2009〕312號），凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業合理的支出，應由企業投資者負擔，不得在計算企業應納稅所得額時扣除。公司法規定首次繳付的實收資本，最低可以是注冊資本的20%，其余可以在兩年內繳足。因此出現了公司開始經營兩年內注冊資本與實收資本不一致的情況。大連一家企業最先因此而補稅。新辦企業要注意。對外借款包括金融企業和非金融企業。十三：企業集團或其成員企業統一向金融機構借款分攤集團內部其他成員企業使用的，如何扣除？實際操作：企業集團統借統還利息扣除問題一直存在爭議，稅務機關地區之間對此處理方法也不盡一致。因為31號文的支持，房地產企業集團或其成員企業統一向金融機構借款分攤集團內部其他成員企業使用的，借入方凡能出具從金融機構取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業間合理的分攤利息費用，使用借款的企業分攤的合理利息準予在稅前扣除。參照總局這個精神，河北、遼寧、廣西、天津等省份把此規定擴大到所有企業了，規定：“實行統貸統還辦法的企業，集團公司與所屬子公司應簽訂資金使用協議，子公司按照協議實際占用資金支付給集團公司的利息與集團公司向金融機構貸款利率一致的部分，準予扣除。”總局對此至今未提出異議。總之,新稅法下統借統貸資金利息是否可以稅前扣除，還要以主管稅務機關的解釋為準，否則可能面臨調整應納稅稅所得額的風險。十四，企業向非金融企業及個人借款發生的利息支出，利率如何掌握？個人觀點：企業所得稅法實施條例第三十八條：“企業在生產經營活動中發生的下列利息支出，準予扣除：非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分”。關鍵問題是“金融企業同期同類”的不同理解。現實中，“金融企業同期同類”普遍適用的是基準利率。非基準利率都是有特殊情況的，非金融企業之間的借款是否屬于“同期同類”范圍，爭議很大。實際操作中，如地方有規定，按地方規定處理。如地方沒有規定，應按基準利率處理。現有的地方規定：1、天津市國、地稅、河北地稅規定，只能在基準利率內扣除。2、上海市稅務局規定，在總局沒有規定之前，實際發生的利息支出，只要不超過司法部門的上限，均可以扣除。3、大連國、地稅規定：如果該企業既向金融機構借款，也向非金融企業或個人借款，就按照該金融機構的利率，如果全部都是向非金融機構或個人借款，則按照基準利率扣除。4、河南省地稅局規定：按照該企業開戶行的利率扣除。 十五，企業借款收取或不支付利息，稅務機關如何對待？實際操作：近年來稅務稽查對企業借款不支付利息越來越警覺，幾乎達到每戶必查借款的地步。近期因此補稅的企業增加很多。主要依據：一是《稅收征收管理法》第三十五條規定：納稅人有下列情形之一的，稅務機關有權核定其應納稅額： （六）納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的。二是《稅收征收管理法實施細則》第54條規定：“納稅人與其關聯企業融通資金所支付或收取的利息超過或者低于沒有關聯關系企業之間所能同意的數額，或者利率超過或低于同類業務的正常利率，稅務機關可以調整其應納稅額。”單位或個人不收取或支付利息導致不申報繳納營業稅、個人所得稅和企業所得稅的行為是屬于上述條款調整范圍。關聯納稅人之間不按照獨立納稅人之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。稅務機關認定借貸雙方存在關聯關系非常容易，此涉稅風險在現實的經濟活動中大量存在。借款是支付利息還是不支付利息都是問題。最后的問題：企業之間資金占用一定要用借款業務處理嗎？ |
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