跨境服務：九類免征增值稅，四大條件缺一不可
國家稅務總局近日發布《營業稅改征增值稅跨境應稅服務增值稅免稅管理辦法（試行）》2013年第52號公告（以下簡稱52號試行辦法），明確了納稅人跨境應稅服務免征增值稅的范圍和管理辦法，規定納稅人申請跨境服務免稅采取備案制的方式進行，所以符合跨境服務免增值稅的納稅人不僅要關注免稅業務范圍，還應關注免稅必需的備案要求，才能盡可能減少稅收風險。在此之前《財政部、國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號），已經明確了“營改增”應稅服務適用免稅政策的范圍，但規定的較為原則性，可操作性不強，為便于納稅人理解和基層稅務機關的操作，52號試行辦法對此作了進一步的細化和補充。 自2012年1月1日“營改增”試點以來，財政部、國家稅務總局聯合發布了《關于應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》（財稅〔2011〕131號），對出口應稅服務適用增值稅免稅作出了相應規定，2013年《財政部、國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）文件將其廢止，同時以“附件4：應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的規定”代替。但是對于如何界定免征增值稅的跨境服務，申請跨境服務免稅所需提交的材料和申請流程一直都沒有詳細的規定。52號試行辦法的發布，為納稅人提供了明確的政策指引。
一、跨境應稅服務九類免征增值稅
1．工程、礦產資源在境外的工程勘察勘探服務。
2．會議展覽地點在境外的會議展覽服務。
3．存儲地點在境外的倉儲服務。
4．標的物在境外使用的有形動產租賃服務。
5．在境外提供的廣播影視節目（作品）發行、播映服務。 6．以水路運輸方式提供國際運輸服務但未取得《國際船舶運輸經營許可證》的；以陸路運輸方式提供國際運輸服務但未取得《道路運輸經營許可證》或者《國際汽車運輸行車許可證》，或者《道路運輸經營許可證》的經營范圍未包括“國際運輸”的；以航空運輸方式提供國際運輸服務但未取得《公共航空運輸企業經營許可證》，或者其經營范圍未包括“國際航空客貨郵運輸業務”的。
7．以陸路運輸方式提供至香港、澳門的交通運輸服務，但未取得《道路運輸經營許可證》，或者未具有持《道路運輸證》的直通港澳運輸車輛的；以水路運輸方式提供至臺灣的交通運輸服務，但未取得《臺灣海峽兩岸間水路運輸許可證》，或者未具有持《臺灣海峽兩岸間船舶營運證》的船舶的；以水路運輸方式提供至香港、澳門的交通運輸服務，但未具有獲得港澳線路運營許可的船舶的；以航空運輸方式提供往返香港、澳門、臺灣的交通運輸服務或者在香港、澳門、臺灣提供交通運輸服務，但未取得《公共航空運輸企業經營許可證》，或者其經營范圍未包括“國際、國內（含港澳）航空客貨郵運輸業務”的。
8．適用簡易計稅方法的國際運輸服務，往返港、澳、臺的交通運輸服務，在香港、澳門、臺灣提供的交通運輸服務，以及向境外單位提供的研發服務和設計服務（對境內不動產提供的設計服務除外）。 9．向境外單位提供的研發和技術服務（研發服務和工程勘察勘探服務除外）、信息技術服務、文化創意服務（設計服務、廣告服務和會議展覽服務除外）、物流輔助服務（倉儲服務除外）、鑒證咨詢服務、廣播影視節目（作品）的制作服務、遠洋運輸期租服務、遠洋運輸程租服務、航空運輸濕租服務和廣告投放地在境外的廣告服務。 在上述九類跨境服務中，值得納稅人關注的有三類服務，即會議展覽服務、廣播影視服務以及適用簡易計稅辦法的應稅服務。對于會議展覽地點在境外的會議展覽服務，包括為會議展覽地點在境外的會議、展覽所提供的組織安排服務，即準備工作在境內做，會議、展覽地點在境外的服務，這部分服務業可以適用免稅。對于在境外提供的廣播影視節目（作品）的發行、播映服務，需要注意的是通過境內的電臺、電視臺、衛星通信、互聯網、有線電視等無線或者有線裝置向境外播映廣播影視節目（作品），不屬于在境外提供的廣播影視節目（作品）的播映服務。而適用于簡易計稅辦法的指定的應稅服務中，包括了向境外單位提供的研發服務和設計服務，但不包括對境內不動產提供的設計服務。 但需要注意的是，納稅人在執行政策時還應注意，凡是向國內海關特殊監管區域內的單位或者個人提供的應稅服務，不屬于跨境服務，應照章繳納增值稅。我國近年來相繼設立了一批海關特殊監管區，比如上海自由貿易區、平潭綜合實驗區、深圳前海合作區、珠海橫琴新區等，海關對這些地區的管理采取了“境內關外”模式，貨物通關即“視同出口”，享受出口退稅優惠。但根據52號試行辦法的規定，納稅人向這些地區提供服務并不屬于跨境服務，仍然屬于境內服務，需要按規定繳納增值稅。 二、跨境服務免征增值稅，四大條件缺一不可
納稅人提供的跨境服務享受免稅，需要符合四大條件：
（1）必須有書面合同。跨境服務，必須與服務接受方簽訂跨境服務書面合同。否則，不予免征增值稅。
（2）全部收入境外取得。向境外單位有償提供跨境服務，該服務的全部收入應從境外取得。否則，不予免征增值稅。
（3）單獨核算跨境銷售額。納稅人提供跨境服務免征增值稅的，應單獨核算跨境服務的銷售額，準確計算不得抵扣的進項稅額，其免稅收入不得開具增值稅專用發票。
（4）必須按照規定備案。納稅人提供跨境服務申請免稅的，應到主管稅務機關辦理跨境服務免稅備案手續，提交相關材料。 三、不履行備案手續不享受稅收優惠政策
國家稅務總局此次發布的52號試行辦法和財稅〔2013〕37號文的附件4相比，最大的變化有兩點，一是細化了跨境應稅服務免稅的范圍，二是明確了跨境服務免稅的管理辦法。按照《國家稅務總局關于轉變職能改進作風更好為廣大納稅人服務的公告》（2013年第37號公告）的有關要求，為優化納稅服務、減輕基層稅務部門負擔，52號試行辦法規定，稅務機關對跨境服務免增值稅采取備案制的方式進行，同時為加強稅收管理和防范稅務風險，要求納稅人辦理備案時須提交必要的證明材料，財務核算時必須單獨核算免稅跨境服務的銷售額。52號試行辦法明確了多項程序性和管理方面的要求，使得納稅人可以真正適用最初由財稅〔2011〕131號文規定，而后由財稅〔2013〕37號文再次重申的出口服務免稅政策。其澄清了以下兩個問題：納稅人是否可就免稅資格進行自行評估，還是需要進行備案；如果需要備案，那么需要提供哪些文件或憑證以證明其符合免稅條件。 52號試行辦法發布后，很多納稅人的注意力可能更多地集中在細化了的跨境服務免稅范圍上，而對備案管理的程序性要求關注不多，這是不正確的。根據《國家稅務總局關于印發〈稅收減免管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發〔2005〕129號）第五條第二款的規定，納稅人享受備案類減免稅，應提請備案，經稅務機關登記備案后，自登記備案之日起執行。納稅人未按規定備案的，一律不得享受減免稅。52號試行辦法對此也予以了強調，其第九條專門規定，“納稅人提供跨境服務，未按規定辦理跨境服務免稅備案手續的，一律不得免征增值稅。”因此，提供相關跨境服務的納稅人不關注備案管理其隱藏著很大的稅收風險。 納稅人履行備案手續時需要提交哪些資料呢？根據52號試行辦法，納稅人申請跨境服務免稅備案時，應向主管稅務機關提交以下6項資料。
1．《跨境應稅服務免稅備案表》；
2．跨境服務合同原件及復印件；
3．如果納稅人提供的服務屬于前文列舉的第一類至第五類服務和廣告投放地在境外的廣告服務，應提交服務地點在境外的證明材料原件及復印件；
4．如果納稅人提供的服務屬于前文列舉的第六類、第七類服務以及簡易計稅方法下的國際運輸服務，往返港、澳、臺的交通運輸服務以及在港、澳、臺提供的交通運輸服務，應提交實際發生國際運輸業務或者港澳臺運輸業務的證明材料；
5．向境外單位提供跨境服務，應提交服務接受方機構所在地在境外的證明材料；
6．稅務機關要求的其他資料。 上述資料中，合同資料一項非常重要。因為52號試行辦法第四條明確規定，納稅人提供上述所列跨境服務，必須與服務接受方簽訂跨境服務書面合同，否則不能享受免征增值稅的優惠。因此，納稅人在提供跨境服務時，應該注意與外方簽訂書面合同，并妥善予以保管。無論是履行備案手續，還是事后接受稅務機關日常評估或專項稅收檢查，都要用到合同原件。需要特別注意的是，如果納稅人原簽訂的跨境服務合同發生變更或者跨境服務的有關情況發生變化，但變化后仍屬于52號試行辦法規定的免稅跨境服務范圍的，納稅人應向主管稅務機關重新辦理跨境服務免稅備案手續。由于52號試行辦法自2013年8月1日起執行，因此52號試行辦法還要求那些提供了跨境服務并已免稅申報的納稅人，必須補辦備案手續；而已開具增值稅專用發票的，則必須要將全部發票聯次追回后方可辦理跨境服務免稅備案手續。 為了用足用好用活跨境服務免稅優惠，有提供跨境服務業務的企業應從五個方面做好準備。
一是要了解政策背景及要點，并積極利用優惠政策使企業從中收益；
二是要審查和評估現有的服務，確認是否符合52號試行辦法所界定的跨境服務的范圍；
三是要掌握跨境服務免稅申請的流程，盡早準備52號試行辦法要求提供的材料，履行免稅備案手續；
四是要對于技術和釋義上還不明確的地方，應主動及時地與當地稅務機關取得聯系并盡量獲取肯定的答復；
五是涉及實際操作層面的問題，可以向稅務機關或中介機構進行咨詢。 作者——余則玉（福州市國稅局進出口稅收管理處） |
