保險企業準備金的提取和扣除，是保險企業所得稅計算中比較復雜的一個問題，很容易發生錯誤。筆者在給一家保險公司做2013年度企業所得稅匯算清繳時，就“已發生未報案未決賠款準備金”的扣除方式，與為該保險公司提供審計服務的會計師事務所（國際知名的四大會計師事務所之一）的理解不一致，從而出現了兩種扣除方式。兩種不同的扣除方式，對納稅人應繳稅款會產生顯著影響，哪種是正確的呢？
政策規定
關于保險企業準備金的提取和扣除，現行有效的文件是《關于保險公司準備金支出企業所得稅稅前扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2012〕45號，以下簡稱45號文件）。45號文件規定了保險公司提取的保險保障基金、未到期責任準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金、已發生已報案未決賠款準備金和已發生未報案未決賠款準備金的扣除問題。保險公司實際發生的各種保險賠款、給付，應首先沖抵按規定提取的準備金，不足沖抵部分，準予在當年稅前扣除。
其中“已發生未報案未決賠款準備金”，是保險人為非壽險保險事故已經發生、尚未向保險人提出索賠的賠案，提取的準備金。“已發生未報案未決賠款準備金”，按照不超過當年實際賠款支出額的8%提取。
兩種計算方式
“已發生未報案未決賠款準備金”有兩種扣除方式：一種是根據當年數計算調整，一種是根據累計數計算調整。
假定某公司該項準備金提取及賠付情況如下：
第1年提取準備金100萬元，發生賠款支出40萬元，準備金期末余額60萬元。
第2年準備金期末余額80萬元，發生賠款支出100萬元，準備金影響當期損益20萬元。
（一）根據當年數計算調整
如果僅按照當年數，計算納稅調整金額，則：
第1年納稅調增金額=60-40×8%=56.8（萬元）；
第2年納稅調增金額=（80-60）-100×8%=12（萬元）；
兩年合計納稅調增金額68.8萬元。
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第1年納稅調增金額=60-40×8%=56.8（萬元）；
第2年納稅調增金額=80-100×8%-第1年納稅調增金額=80-8-56.8=15.2（萬元）；
兩年合計納稅調增72萬元，與第一種方法比，多調增3.2萬元。
兩種方式孰對孰錯
以上兩種方式到底哪個正確？如果有一個錯了，錯在什么地方？
從上述計算過程可以看出，第1種方式的準備金是當年數，第2種方式的準備金是累計數。按照累計數計算的一個前提是，每個相關數據都應是累計數，如果有數據不是累計數，就會出現錯誤。第2種方式在計算過程中，隱含了一個不易被發現的錯誤，我們通過還原其計算過程，就能很容易發現。
第2種方式的計算過程，還原如下：
第2年納稅調增金額=80-100×8%-第1年納稅調增金額
=80-100×8%-（60-40×8%）
=80-100×8%-60 40×8%
=（80-60）-（100-40）×8%
=20-60×8%
=20-4.8
=15.2（萬元）。
從上述計算過程，可以看出，用第2年的準備金余額80萬元減去第1年的準備金余額60萬元，是可以的，因為準備金是余額的概念，第2年包括第1年的準備金。但是，從第2年的賠款支出100萬元中，減去第1年的賠款支出40萬元，是不可以的，因為賠款支出是發生額的概念。自第2年的賠款支出中，減去第1年的賠款支出，相當于把第1年已經扣除的準備金，在第2年又給納稅調增了。第2種方法比第1種方法多調增的3.2萬元，就是這么不應該地多出來的。
所以，第2種計算方式是錯誤的，第1種方式是正確的。 |
