為了進(jìn)一步完善增值稅制度，財政部、國家稅務(wù)總局在2018年4月4日發(fā)布了《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財稅〔2018〕32號），這是自1994年全面推行增值稅以來，對稅率進(jìn)行的一次重大調(diào)整，其影響之深遠(yuǎn)，足以載入稅史。本文聚焦于稅率調(diào)整對納稅人實踐操作中的一些影響。
01政策調(diào)整背景
2018年3月底召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定，從2018年5月1日起，實施適當(dāng)降低稅率水平、統(tǒng)一增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)、退還部分企業(yè)的留抵稅額等三項深化增值稅改革措施，全年將減輕市場主體稅負(fù)超過4000億元。可見，這套增值稅“組合拳”以“降稅率”為主導(dǎo)，輔之以“提標(biāo)準(zhǔn)”和“退留抵”，其主要目的在于減輕納稅人負(fù)擔(dān)，增強市場主體活力。
眾所周知，小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)制定時間較早，早已不適應(yīng)飛速發(fā)展的經(jīng)濟形勢，提高小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)勢在必行。留抵問題也是一個長期困擾企業(yè)發(fā)展的問題，尤其在“營改增”后較為突出，留抵退稅可進(jìn)一步緩解納稅人財務(wù)壓力。
稅率是稅制的核心要素。調(diào)整稅率直接影響稅收收入和納稅人負(fù)擔(dān)。降低稅率則是為納稅人減負(fù)的重要舉措，幾千億的減稅額對中小微納稅人來說，兼具“雪中送炭”和“錦上添花”的作用，對市場的“利好”將增強企業(yè)活力，有效刺激經(jīng)濟增長。
02政策主要內(nèi)容
此次稅率調(diào)整的主基調(diào)為：降稅率，減負(fù)擔(dān)。其主要內(nèi)容如下：
1、將納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%；
2、納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，扣除率調(diào)整為10%；
3、納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照12%的扣除率計算進(jìn)項稅額；
4、原適用17%稅率且出口退稅率為17%的出口貨物，出口退稅率調(diào)整至16%；原適用11%稅率且出口退稅率為11%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整至10%；
5、自2018年5月1日起執(zhí)行。
簡言之，此次調(diào)整就是將17%和11%稅率各降低一個百分點。
03對納稅人影響
1、調(diào)整范圍廣泛，具有普惠性
此次稅率調(diào)整，并非針對個別行業(yè)或商品，而是一次普惠性調(diào)整，因此，其影響是非常廣泛和深遠(yuǎn)的。“納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物”，可見，只要是發(fā)生了增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，其稅率均下調(diào)一個百分點，涵蓋了貨物、勞務(wù)、服務(wù)等。具體如下：
16%稅率：包括銷售或者進(jìn)口貨物，有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、加工、修理修配勞務(wù)。從包括的內(nèi)容不難看出基本都是和貨物相關(guān)的，比如貨物的銷售、貨物的加工、修理修配、貨物的租賃、貨物的進(jìn)口。所以，與貨物相關(guān)的一些行為，除特殊情況外，都適用16%的稅率。
10%稅率：納稅人銷售交通運輸、郵政、基礎(chǔ)電信、建筑、不動產(chǎn)租賃服務(wù)，銷售不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，銷售或者進(jìn)口23類貨物，稅率為10%，基本都是涉及銷售服務(wù)、不動產(chǎn)的。也就是兩次“營改增”涉及的行業(yè)及服務(wù)。
2、進(jìn)一步完善抵扣鏈條
本次調(diào)整對農(nóng)產(chǎn)品抵扣的稅率也做了相應(yīng)調(diào)整，“納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，扣除率調(diào)整為10%。”“納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照12%的扣除率計算進(jìn)項稅額。”在抵扣鏈條上，完善了農(nóng)產(chǎn)品抵扣政策，具有操作性。
3、出口退稅率同步調(diào)整
“原適用17%稅率且出口退稅率為17%的出口貨物，出口退稅率調(diào)整至16%。原適用11%稅率且出口退稅率為11%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整至10%。”有出口退業(yè)務(wù)的稅納稅人要注意稅率的變化，尤其是原來適用稅率并且出口退稅率為17%（或11%）的出口貨物才調(diào)整稅率，對于范圍之外的貨物出口，仍適用原規(guī)定的退稅率。同時，規(guī)定了5月1日至7月31日為新舊稅率過渡期，即在5月1日前已開票，且7月31日前報關(guān)出口的仍適用舊稅率。
4、自2018年5月1日起執(zhí)行
對于2018年5月1日前發(fā)生的業(yè)務(wù)，在2018年5月1日后需開具發(fā)票，或者發(fā)生沖紅重開、作廢重開的情況，應(yīng)按照納稅義務(wù)發(fā)生時間所適用的稅率開具發(fā)票，即對于2018年5月1日前發(fā)生的業(yè)務(wù)，應(yīng)按照17%（或11%）稅率開具發(fā)票。
04過渡期的幾個問題
1、2018年5月1日后取得發(fā)票抵扣問題
對于5月1日后取得發(fā)票的抵扣問題，需要區(qū)分不同情況進(jìn)行處理。如果是5月1日前開具的仍然是17%和11%稅率的發(fā)票，只要在自開具之日起360日內(nèi)認(rèn)證或登錄增值稅發(fā)票選擇確認(rèn)平臺進(jìn)行確認(rèn)，都可按規(guī)定正常抵扣進(jìn)項稅額；如果是5月1日后開具的發(fā)票，則適用16%與10%的稅率認(rèn)證抵扣，這個要注意不同時點適用稅率不同。
2、2018年5月1日后是否取消了17%和11%的稅率
目前在過渡期內(nèi)，舊稅率仍然有適用的場景，因此，不會立即取消。比如5月1日前開具的發(fā)票，如果在5月1日之后發(fā)生銷貨退回、開票有誤、應(yīng)稅服務(wù)終止或者銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓應(yīng)該按照原稅率開具紅字發(fā)票；如果再開具藍(lán)字發(fā)票，則要區(qū)別不同情況適用稅率，如果屬于開票有誤，則重新開具發(fā)票仍適用納稅義務(wù)時的稅率；如果屬于銷貨退回重新發(fā)貨，則要按照納稅義務(wù)時間確定適用稅率。
3、無票收入補開發(fā)票
對于5月1日之前已經(jīng)按照17%（或11%）做了未開票收入申報，5月1日之后補開發(fā)票的情況，應(yīng)該按照納稅義務(wù)發(fā)生時的適用稅率開具。
比如，某公司2018年4月發(fā)生了一筆應(yīng)稅收入，金額100，稅率17%，稅額17，由于無法取得對方開票信息，暫未開票，會計在5月納稅申報表進(jìn)行了未開票收入的申報。2018年5月，客戶提供了開票信息，這個時候應(yīng)該給客戶開具17%的增值稅專用發(fā)票，而不是開16%稅率，因為納稅義務(wù)時間發(fā)生在4月，而且本身已經(jīng)按照17%申報過了增值稅。
05啰嗦一句
4、過渡期要注意納稅義務(wù)時間問題
稅款繳納，要嚴(yán)格按照《增值稅暫行條例》規(guī)定的納稅義務(wù)時間來。
“第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：
（一）發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。
（二）進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。”
如：某公司2018年4月15日銷售了一批貨物，同日，收到了貨款，并將貨物運送至購買方，因為沒有開具發(fā)票，當(dāng)月未申報此筆收入，5月10日按照16%開具發(fā)票并進(jìn)行了申報。很明顯，這不符合增值稅納稅義務(wù)時間，因此，需要承擔(dān)未按規(guī)定進(jìn)行申報的責(zé)任，風(fēng)險極高。
06啰嗦兩句
以上分析解讀，根據(jù)業(yè)務(wù)場景進(jìn)行了一些假設(shè)，難免有不嚴(yán)謹(jǐn)之處，因此，僅適用于討論，不構(gòu)成政策執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。另外，在稅制改革劇烈變動時期，稅收政策不確定性較大，請嚴(yán)格按照稅法規(guī)定，并及時與主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行必要的溝通，以降低稅收遵從風(fēng)險。
