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| 企業資產損失稅前扣除實務提示 |
| 發布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數：735 |
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| 轉眼又到歲末，有的企業會計同仁已著手準備年終會計決算，有的企業會計同仁已開始準備年度企業所得稅匯算清繳相關資料。筆者在此就企業資產損失稅前扣除實務過種中的重要問題略作提示。 一、企業資產損失稅前扣除的扣除范圍 《中華人民共和國企業所得稅法》（中華人民共和國主席令第六十三號）第八條對資產損失的扣除作了原則性的規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的損失支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。 《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令第512號） 第三十二條列舉了資產損失的一般范圍：“企業所得稅法第八條所稱損失，是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。” 《財政部、國家稅務總局關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]57號）進一步明確了資產損失的范圍：是指企業在生產經營活動中實際發生的、與取得應稅收入有關的資產損失，包括現金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權投資損失，固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。 此外，《國家稅務總局辦公廳關于中國移動通信集團公司有關涉稅訴求問題的函》（國稅辦函[2010]535號）在答復中國移動通信集團公司時，還明確：企業發生的無形資產損失真實存在，損失金額可以準確計量，報經主管稅務機關審批、認定后，可以在企業所得稅前扣除。 綜上，我們可以看出，企業在生產經營活動中實際發生的、與取得應稅收入有關的上述資產損失都是可以申請在計算企業所得稅時申報扣除的。 二、企業資產損失稅前扣除的扣除認定 我們通常所談論的資產損失，可能包括直接損失與間接損失、處置損失與減值損失、主觀損失與客觀損失等，而可以在計算企業所得稅時稅前扣除的資產損失是有明確的認定條件的。 《財政部、國家稅務總局關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]57號）對現金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權投資損失，固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失一一做出了界定，不符合列舉條件的或超過規定金額的部分是不允許在企業所得稅前扣除的。 《國家稅務總局關于印發<企業資產損失稅前扣除管理辦法>的通知》（國稅發[2009]88號）還進一步明確了現金等貨幣資產損失、非貨幣資產損失（包括存貨損失、固定資產損失、在建工程損失、生物資產損失等）、投資損失（包括債權性投資損失和股權<權益>性投資損失）認定的具體要求。 筆者提醒業內同仁，若企業發生了上述資產損失，要注意及時收集、整理、準備與該項資產損失有關的證據，包括：具有法律效力的外部證據和特定事項的企業內部證據。這是資產損失認定環節必需的舉證資料，用以證明資產損失發生的真實性、合理性、相關性。 三、企業資產損失稅前扣除的計算方式 根據《企業所得稅法》、《企業所得稅法實施條例》的有關規定，一般企業只有已經實際發生的資產損失才可以申請扣除。企業按現行會計制度的規定對應收賬項、存貨、固定資產、生物資產、無形資產、長期股權投資等計提的減值準備則不允許直接在稅前扣除，需先做納稅調增處理。 目前，我國僅允許部分特殊行業（如金融、保險等行業）的企業可以先按規定計提準備金扣除，實際發生資產損失時，先沖減已稅前扣除的準備金，不足部分按實扣除。例如： 1、《財政部、國家稅務總局關于金融企業貸款損失準備金企業所得稅稅前扣除有關問題的通知》（財稅[2009]64號）規定，政策性銀行、商業銀行、財務公司和城鄉信用社等國家允許從事貸款業務的金融企業提取的貸款損失準備可以按規定扣除。即以“本年末準予提取貸款損失準備的貸款資產余額×1%－截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準備余額”計算確定準予當年稅前扣除的貸款損失準備扣除額或納稅調增額。需要注意的是，金融企業的委托貸款、代理貸款、國債投資、應收股利、上交央行準備金、以及金融企業剝離的債權和股權、應收財政貼息、央行款項等不承擔風險和損失的資產，不得提取貸款損失準備在稅前扣除。 《財政部、國家稅務總局關于金融企業涉農貸款和中小企業貸款損失準備金稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]99號）規定，金融企業根據《貸款風險分類指導原則》（銀發[2001]416號），對其涉農貸款和中小企業貸款進行風險分類后，按照以下比例計提的貸款損失專項準備金，準予在計算應納稅所得額時扣除：（一）關注類貸款，計提比例為2%；（二）次級類貸款，計提比例為25%；（三）可疑類貸款，計提比例為50%；（四）損失類貸款，計提比例為100%.需要注意的是除規定的涉農貸款和中小企業貸款以外的貸款以外，計提的貸款損失專項準備金比率仍為1%. 2、《財政部、國家稅務總局關于中小企業信用擔保機構有關準備金稅前扣除問題的通知》（財稅[2009]62號）規定，中小企業信用擔保機構可按照不超過當年年末擔保責任余額1%的比例計提擔保賠償準備，允許在企業所得稅稅前扣除。中小企業信用擔保機構可按照不超過當年擔保費收入50%的比例計提未到期責任準備，允許在企業所得稅稅前扣除，同時將上年度計提的未到期責任準備余額轉為當期收入。 3、《財政部、國家稅務總局關于中國銀聯股份有限公司特別風險準備金稅前扣除問題的通知》（財稅[2010]25號）規定，中國銀聯股份有限公司提取的特別風險準備金，按納稅年度末可能承擔風險和損失的銀行卡跨行交易清算總額×0.1‰－上年末已在稅前扣除的特別風險準備金余額計算扣除。但計算提取的特別風險準備金余額未超過注冊資本20%，可據實在稅前扣除；超過注冊資本的20%的部分不得在稅前扣除。 4、《財政部、國家稅務總局關于保險公司準備金支出企業所得稅稅前扣除有關問題的通知》（財稅[2009]48號）規定，保險公司按規定提取的未到期責任準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金、未決賠款準備金，準予在稅前扣除。 《財政部、國家稅務總局關于保險公司提取農業巨災風險準備金企業所得稅稅前扣除問題的通知》（財稅[2009]110號）規定，保險公司經營中央財政和地方財政保費補貼的種植業險種（以下簡稱補貼險種）的，按不超過補貼險種當年保費收入25%的比例計提的巨災風險準備金，準予在企業所得稅前據實扣除。具體計算公式如下：本年度扣除的巨災風險準備金＝本年度保費收入×25%－上年度已在稅前扣除的巨災風險準備金結存余額。 四、企業資產損失稅前扣除的審批管理 《企業資產損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發[2009]88號）將企業實際發生的資產損失按稅務管理方式分為自行計算扣除的資產損失和須經稅務機關審批后才能扣除的資產損失。 對于企業發生的下列資產損失，由企業自行計算扣除： （一）企業在正常經營管理活動中因銷售、轉讓、變賣固定資產、生產性生物資產、存貨發生的資產損失； （二）企業各項存貨發生的正常損耗； （三）企業固定資產達到或超過使用年限而正常報廢清理的損失； （四）企業生產性生物資產達到或超過使用年限而正常死亡發生的資產損失； （五）企業按照有關規定通過證券交易場所、銀行間市場買賣債券、股票、基金以及金融衍生產品等發生的損失； （六）其他經國家稅務總局確認不需經稅務機關審批的其他資產損失。 由此，我們可以看出企業發生的資產損失如果是在正常的商業交易過程中產生的，或是因資產使用年限屆滿處置產生的，或是企業在經營過程中的正常損耗產生的，一般是不需要由稅務機關審批的，企業自行計算即可申報扣除。 而對于上述以外的資產損失，則屬于需經稅務機關審批后才能扣除。 若企業發生的資產損失，凡無法準確辨別是否屬于自行計算扣除的資產損失，可向稅務機關提出審批申請。 五、企業資產損失稅前扣除的審批期限 企業的會計同仁務必清楚《企業資產損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發[2009]88號）關于審批期限的要求，企業發生的資產損失，須經有關稅務機關審批的，應在規定時間內按程序及時申報和審批。稅務機關受理企業當年的資產損失審批申請的截止日為本年度終了后第45日。企業因特殊原因不能按時申請審批的，經負責審批的稅務機關同意后可適當延期申請。 負責審批的稅務機關應對企業資產損失稅前扣除審批申請即報即批。作出審批決定的時限為： （一）由省級稅務機關負責審批的，自受理之日起30個工作日內； （二）由省級以下稅務機關負責審批的，其審批時限由省級稅務機關確定，但審批時限最長不得超過省級稅務機關負責審批的時限。 因情況復雜需要核實，在規定期限內不能作出審批決定的，經本級稅務機關負責人批準，可以適當延長期限，但延期期限不得超過30天。同時，應將延長期限的理由告知申請人。 六、企業資產損失稅前扣除的審批機關 《企業資產損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發[2009]88號）第六條規定，企業資產損失稅前扣除不實行層層審批，企業可直接向有權審批稅務機關申請。稅務機關審批權限如下： （一）企業因國務院決定事項所形成的資產損失，由國家稅務總局規定資產損失的具體審批事項后，報省級稅務機關負責審批。 （二）其他資產損失按屬地審批的原則，由企業所在地管轄的省級稅務機關根據損失金額大小、證據涉及地區等因素，適當劃分審批權限。 （三）企業捆綁資產所發生的損失，由企業總機構所在地稅務機關審批。 此外，《國家稅務總局關于印發<跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法>的通知》（國稅發[2008]28號）第三十七條規定：分支機構的各項財產損失，應由分支機構所在地主管稅務機關審核并出具證明后，再由總機構向所在地主管稅務機關申報扣除。 七、企業資產損失稅前扣除的其它規定 根據《企業資產損失稅前扣除管理暫行辦法》（國稅發[2009]88號）規定，一般情況下，企業發生的資產損失，應在按稅收規定實際確認或者實際發生的當年申報扣除，不得提前或延后扣除。因各類原因導致資產損失未能在發生當年準確計算并按期扣除的，經稅務機關批準后，可追補確認在損失發生的年度稅前扣除，并相應調整該資產損失發生年度的應納所得稅額。調整后計算的多繳稅額，應按照有關規定予以退稅，或者抵頂企業當期應納稅款。 《國家稅務總局關于企業以前年度未扣除資產損失企業所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]772號）規定，企業資產損失發生年度扣除追補確認的損失后如出現虧損，首先應調整資產損失發生年度的虧損額，然后按彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業所得稅稅款，并按前款辦法進行稅務處理。 《國家稅務總局關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函[2010]148號）第三條第二款規定，企業資產損失發生年度扣除追補確認的損失后如出現虧損，應調整資產損失發生年度的虧損額，并填報企業所得稅年度納稅申報表附表四“彌補虧損明細表”對應虧損年度的相應行次。 《國家稅務總局關于企業股權投資損失所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第6號）規定，企業對外進行權益性（以下簡稱股權）投資所發生的損失，在經確認的損失發生年度，作為企業損失在計算企業應納稅所得額時一次性扣除。 本規定發布以前，企業發生的尚未處理的股權投資損失，按照本規定，準予在2010年度一次性扣除。 企業發生的資產損失，類型或許不盡相同，原因或許千差萬別，金額或許大小不等，時間或許有前有后……，企業會計同仁在辦理資產損失稅前扣除實務過程中一定要嚴格遵循現行的有關稅收規定，盡量要爭取企業內部同仁的配合、支持，務必要主管稅務機關保持溝通、協調，確保資產損失依法、及時、準確的申報扣除。 |
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