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| 關聯企業無息借款 要否進行納稅調整 |
| 發布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數：655 |
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| 基本案情 某房地產開發集團出資成立A房地產開發有限公司（以下簡稱A公司）和B房地產管理有限公司（以下簡稱B公司），根據《稅收征管法實施細則》的規定，A公司與B公司構成關聯企業。2010年1月，A公司向B公司無償借款5000萬元，時間1年，到期按照協議歸還，實際未支付利息。在該筆業務是否需要繳納營業稅和企業所得稅的問題上，稅企存在分歧。稅務機關認為，按照《稅收征管法》及《稅收征管法實施細則》的規定，A公司與B公司無息相互融通資金行為，因借貸雙方存在關聯關系，稅務機關有權核定B公司利息收入并征收營業稅和企業所得稅，而B公司則堅持認為，按照《營業稅暫行條例》和《企業所得稅法》的規定，無償借款實際未取得利息收入不應繳納營業稅和企業所得稅。 法理分析 關聯企業的涉稅問題一直備受各界關注。隨著企業集團化經營模式的建立，關聯企業之間交易活動越來越頻繁，其中企業之間占用資金現象非常普遍，而大多數關聯企業之間不收取資金占用費，所以許多企業都沒有考慮到關聯企業之間的稅收問題。 在營業稅政策方面，按照《國家稅務總局關于〈印發營業稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函〔1995〕156號）第十條規定，非金融機構將資金提供給對方，并收取資金占用費，屬于“金融保險業”稅目的征收范圍，因此對企業將資金提供給他人使用的行為屬于營業稅應稅勞務，應按“金融保險業”稅目征收營業稅，計稅依據即為收取的資金占用費。但是，上述規定是指企業將資金有償提供給他人使用的行為，而對無償提供資金給他人使用的，按照《營業稅暫行條例實施細則》第三條規定，不屬于營業稅的征稅范圍，故企業將資金無償提供給他人使用的行為，不構成營業稅應稅行為。 雖然《營業稅暫行條例》遵循“無償不征稅”原則，但對于關聯企業間的業務往來，《稅收征管法》第三十六條有專門規定：“企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。”《稅收征管法實施細則》第五十四條規定，納稅人與其關聯企業之間的業務往來中，融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯關系的企業之間所能同意的數額，或者利率超過或者低于同類業務的正常利率，稅務機關可以調整其應納稅額。 從稅法原理來說，《營業稅暫行條例》屬于稅收實體法，而《稅收征管法》則屬于稅收程序法。稅收程序法的作用之一就是保障實體法的實施，彌補實體法的不足。因此，在對關聯企業之間的業務調整上應以《稅收征管法》規定來規范。但是，《稅收征管法》與《稅收征管法實施細則》調整規范的是利率偏低情況，若對無息利率的稅務處理以上述規定為依據很值得商榷。 在企業所得稅政策方面，《企業所得稅法》第四十一條規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。故 B公司將資金無償提供給A公司使用，盡管B公司沒有取得任何利益，但是由于關聯關系的存在，從而使該筆交易不符合獨立交易原則，稅務機關有權按照法律規定調整其應納稅所得額，計算繳納企業所得稅。 但是，稅務機關在進行境內關聯交易調整時，并不是一律要按照企業所得稅法規定進行調整。由于一方在調整收入的同時，允許另一方調整支出并進行稅前扣除，勢必對雙方的總體稅收產生影響。當關聯交易雙方的調整不增加應納稅所得額和應納稅額時，一般不進行納稅調整?！秶叶悇湛偩株P于印發〈特別納稅調整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發〔2009〕2號）第三十條規定：“實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收的減少，原則上不作轉讓定價調整。”按此規定，如確認B公司利息收入的同時勢必要確認A公司的利息支出，在雙方所得稅率相同，無其他優惠政策等情況下，雙方的稅負是相等的，國家總體稅收不會增加，因此企業所得稅可以不作調整。 政策建議 通過以上分析，我們看到，關聯企業之間的無償借款行為涉及的稅法很多，《營業稅暫行條例》、《稅收征管法》和《特別納稅調整實施辦法》等在對該行為認定時，規定是有差異的，而《稅收征管法》是法律，按照法律級次來看，《稅收征管法》的法律效力大于《營業稅暫行條例》和《特別納稅調整實施辦法》，但是《稅收征管法》是2001年頒布的，而《營業稅暫行條例》和《特別納稅調整實施辦法》是2009年頒布的，從內容上看，《稅收征管法》中的內容明顯與現實際情況不符，到了應該修改完善的時候。此外，從稅收管理實踐角度講，關聯企業如果所在地不同，按照稅法規定調整時也會因主管稅務機關不同而增加稅收成本。因此，筆者建議國家有關部門在對《稅收征管法》進行修改時，應參照《特別納稅調整實施辦法》的規定，對境內關聯企業之間的業務，如實際稅負相同，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收的減少，認定該行為不屬于企業刻意避稅，原則上可不作納稅調整。 |
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