2018年8月31日，全國人大常務委員會通過了《關于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》，其中最大的亮點就是關于免征額的提高、綜合所得的確定以及專項附加扣除的規定等。新個稅法中對于附加專項扣除應該如何扣并未予以明確，實務操作中很難踐行。為此，10月20日，財政部、國家稅務總局公布了《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法（征求意見稿）》，向社會公開征求意見。征求意見稿對專項附件扣除予以細化，明確了扣除標準、扣除主體以及比例、扣除年度等，為個人所得稅專項附加扣除的有效實施奠定了基礎。現華稅律師通過仔細研讀相關條款，對征求意見稿中的內容提出幾點意見。
一、建議本年度扣除不完的可以結轉以后年度扣除
征求意見稿第二條第一款規定，“個人所得稅專項附加扣除在納稅人本年度綜合所得應納稅所得額中扣除，本年度扣除不完的，不得結轉以后年度扣除”。
該條規定的是個人專項附加扣除在本年度綜合所得中予以扣除，可以減低納稅人稅負，但是不足之處在于本年度扣除不完的就不能結轉其他年度扣除。專項扣除主要是從稅收的公平性角度出發，避免個人所得稅對社會生活成本較高的人群進行“重復征稅”。負擔房貸、子女教育費用、贍養老人費用的群體在其他場景的支出已經納稅或已有相關支出，如果不將這些費用扣除，則個人所得稅會對其進行重復納稅。專項扣除主要基于稅收的公平性以及避免重復征稅等因素考慮，但是由于納稅人有可能出現某一納稅年度支出畸高，而在某一納稅年度沒有支出的可能，例如大病醫療這種不可控的扣除項目。如果扣除只能在當年度扣除，扣除不完的不能結轉，同樣會有損稅收公平以及造成重復征稅的現象，因此減損專項附加扣除的稅法遵從效果。
二、建議增加3歲以下嬰幼兒撫養教育支出
征求意見稿第五條規定，“納稅人的子女接受學前教育和學歷教育的相關支出，按照每個子女每年12000元(每月1000元)的標準定額扣除。前款所稱學前教育包括年滿3歲至小學入學前教育。”
該條款僅規定了3歲以上子女的教育支出扣除，但是卻或略了3歲以下嬰幼兒的教育支出。學前教育有廣義和狹義之分。廣義的學前教育是指從出生到6周歲或7周歲的兒童實施的保育和教育。狹義的學前教育是指對3—6周歲或7周歲的兒童實施的保育和教育。而《征求意見稿》采用的是狹義的學前教育，即年滿3歲至小學入學前教育，沒有包括3歲以下的學前教育。3歲以下的學前教育其實是學前教育的基礎。3歲以下的嬰幼兒的撫育不是簡單的新生嬰兒的喂養，還包括非常重要的學前教育內容，比如動作的發展（抬頭、翻身、坐、爬、站、走、跑、跳）、語言的習得、視聽覺發展等。0-3歲是早期教育的黃金期，也是大腦發育的黃金期。3歲以前大腦發展最快，也是心理發展最迅速的時期，年齡越小發展越快，是口語、數字邏輯概念掌握的關鍵期，是行為、性格、人格發展的奠定期。將該項支出列入扣除范圍，起到了政策宣示作用，有助于對早期兒童發展的重視以及嬰幼兒的發展。建議將該條款修改為，納稅人的子女接受學前教育和學歷教育的相關支出，按照每個子女每年12000元(每月1000元)的標準定額扣除。前款所稱學前教育包括嬰幼兒出生至小學入學前教育。
三、建議放開對父母之間扣除比例分配的規定
征求意見稿第六條規定，“受教育子女的父母分別按扣除標準的50%扣除；經父母約定，也可以選擇由其中一方按扣除標準的100%扣除。具體扣除方式在一個納稅年度內不得變更。”
《征求意見稿》中僅規定了兩種扣除方式，一是父母各自扣除50%，二是由一方扣除100%。這樣規定雖然可以方便征管，但是限定了受教育子女父母在扣除比例中進行分攤的自由度，由此納稅人也就喪失了最為合理、合法的稅收安排的權利，不利于體現稅法整體的公平性。建議將該條修改為，“受教育子女的父母可以約定各自扣除比例，可以選擇由其中一方按扣除標準的100%扣除。具體扣除方式在一個納稅年度內不得變更”。
四、建議大病醫療支出也可以由家庭成員扣除
征求意見稿第十條規定，“納稅人發生的大病醫療支出由納稅人本人扣除”。
一般來說，個人發生大病支出的當年，可能需要長期住院或者修養身體，很難達到正常工作的狀態，有部分納稅人可能會因此而收入銳減甚至沒有收入，扣除對其本人來說意義并不大。在這種情況下，這項政策可能無法讓納稅人享受稅收利益，有違稅收公平。現實生活中，大病醫療支出很多時候都是由家庭成員進行承擔，在一定程度上可以靈活的選擇讓家庭成員進行扣除，更加符合實際情況，保障納稅人正當的稅收利益。建議將該條修改為，“納稅人發生的大病醫療支出由納稅人本人或家庭成員扣除”。
五、建議住房貸款利息支出也考慮地域差異
征求意見稿第十二條規定，納稅人本人或配偶使用商業銀行或住房公積金個人住房貸款為本人或其配偶購買住房，發生的首套住房貸款利息支出，在償還貸款期間，可以按照每年12000元（每月1000元扣除）標準定額扣除。非首套住房貸款利息支出，納稅人不得扣除。納稅人只能享受一套首套住房貸款利息扣除。
由于房價的地域性差異，在大城市和小城市承擔的住房貸款利息支出差別巨大，《征求意見稿》未考慮地域差異，未能體現《征求意見稿》第三條所說的公平原則。建議對住房貸款利息專項附加扣除和住房租金專項附加扣除一樣，按照地域差別設定扣除標準。建議將該條修改為，納稅人本人或配偶使用商業銀行或住房公積金個人住房貸款為本人或其配偶購買住房，發生的首套住房貸款利息支出，在償還貸款期間，可以按照下列標準定額扣除。
（一）購買的住房位于直轄市、省會城市、計劃單列市以及國務院確定的其他城市，扣除標準為每年16800元（每月1400元）；
（二）購買的住房位于其他城市的，市轄區戶籍人口超過100萬的，扣除標準為每年14400元（每月1200元）；
（三）購買的住房位于其他城市的，市轄區戶籍人口不超過100萬（含）的，扣除標準為每年12000元（每月1000元）。
非首套住房貸款利息支出，納稅人不得扣除。納稅人只能享受一套首套住房貸款利息扣除。
六、建議納稅人贍養2個及以上老人的，可按老人人數加倍扣除
征求意見稿第二十條第二項規定，“納稅人為非獨生子女的，應當與其兄弟姐妹分攤每年24000元(每月2000元)的扣除額度，分攤方式包括平均分攤、被贍養人指定分攤或者贍養人約定分攤，具體分攤方式在一個納稅年度內不得變更。采取指定分攤或約定分攤方式的，每一納稅人分攤的扣除額最高不得超過每年12000元（每月1000元），并簽訂書面分攤協議。指定分攤與約定分攤不一致的，以指定分攤為準。納稅人贍養2個及以上老人的，不按老人人數加倍扣除”。
子女教育支出可按子女數量來扣除，但是又規定贍養老人的支出不按老人人數加倍扣除，未能體現稅法公平原則。此外，對于贍養老人一般由家庭成員共同負擔，應考慮由納稅人本人或家庭成員均可按標準限額據實扣除。建議將該條修改為，“納稅人為非獨生子女的，應當與其兄弟姐妹分攤每年24000元(每月2000元)的扣除額度，分攤方式包括平均分攤、被贍養人指定分攤或者贍養人約定分攤，具體分攤方式在一個納稅年度內不得變更。采取指定分攤或約定分攤方式的，每一納稅人分攤的扣除額最高不得超過每年12000元（每月1000元），并簽訂書面分攤協議。指定分攤與約定分攤不一致的，以指定分攤為準。納稅人贍養2個及以上老人的，可按老人人數加倍扣除”。
