企業(yè)善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票在法律上的后果是什么？企業(yè)能否抵扣增值稅進項稅額，在企業(yè)所得稅前到底能否抵扣的等問題，必須要根據(jù)法務(wù)與稅務(wù)的協(xié)同處理原則進行處理。
（一）善意取得虛開增值稅專用發(fā)票的理論淵源：民法中的善意取得制度
1、善意取得制度的內(nèi)涵
善意取得制度，是近代大陸法系與英美法系民法中的一項重要法律制度。它是均衡所有權(quán)人和善意受讓人利益的一項制度，首先它在一定程度上維護所有權(quán)人的利益，保證所有權(quán)安全。其次它側(cè)重維護善意受讓人的利益，促進交易安全。當(dāng)所有權(quán)人與善意受讓人發(fā)生權(quán)利沖突時，應(yīng)當(dāng)側(cè)重保護善意受讓人。這樣有利于維護交易的安全，還有利于鼓勵交易。在商機萬變的信息時代，一般情況下，要求當(dāng)事人對每一個交易對象的權(quán)利是否屬實加以查證，不太現(xiàn)實。如果受讓人不知道或不應(yīng)當(dāng)知道轉(zhuǎn)讓人無權(quán)轉(zhuǎn)讓該財產(chǎn)，而在交易完成后因出讓人的無權(quán)處分而使交易無效使其善意第三人退還所得的財產(chǎn)，這不僅要推翻已形成的財產(chǎn)關(guān)系還使當(dāng)事人在交易中心存疑慮，從而造成當(dāng)事人交易的不安全，法律為了避免這些不安全因素的干擾規(guī)定了善意取得制度。
2、我國善意取得制度的確立
我國現(xiàn)行的民事基本法——《民法通則》雖然尚未確認(rèn)善意取得制度，但是在我國司法實踐中，卻承認(rèn)善意購買者可以取得對其購買的、依法可以轉(zhuǎn)讓的財產(chǎn)的所有權(quán)。最高人民法院《關(guān)于貫徹執(zhí)行〈中華人民共和國民法通則〉若干問題的意見（試行）》第89條指出：“第三人善意、有償取得該財產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)維護第三人的合法權(quán)益。”
《中華人民共和國物權(quán)法》（中華人民共和國主席令第62號）第一百零六條無處分權(quán)人將不動產(chǎn)或者動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給受讓人的，所有權(quán)人有權(quán)追回；除法律另有規(guī)定外，符合下列情形的，受讓人取得該不動產(chǎn)或者動產(chǎn)的所有權(quán)：
（一）受讓人受讓該不動產(chǎn)或者動產(chǎn)時是善意的；
（二）以合理的價格轉(zhuǎn)讓；
（三）轉(zhuǎn)讓的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)依照法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)?shù)怯浀囊呀?jīng)登記，不需要登記的已經(jīng)交付給受讓人。
受讓人依照前款規(guī)定取得不動產(chǎn)或者動產(chǎn)的所有權(quán)的，原所有權(quán)人有權(quán)向無處分權(quán)人請求賠償損失。
當(dāng)事人善意取得其他物權(quán)的，參照前兩款規(guī)定。
3、善意取得應(yīng)該符合的條件
（1）出讓人無權(quán)處分；
（2）受讓人受讓該不動產(chǎn)或者動產(chǎn)時是善意的；第三人必須是善意的。善意一詞是“不知情的意思”，指第三人不知道占有人系非法轉(zhuǎn)讓。
善意取得，是第三人不知并不應(yīng)知轉(zhuǎn)讓人是非法轉(zhuǎn)讓，一般是誤信其為所有人或其他有處分權(quán)的人。第三人受讓該不動產(chǎn)或者動產(chǎn)時是善意的。物權(quán)法對這種善意的保護，是公信原則的體現(xiàn)。與之相對應(yīng)的就是惡意第三人。惡意就是第三人依當(dāng)時的情況知道或應(yīng)當(dāng)知道轉(zhuǎn)讓人無讓與的權(quán)利。即根據(jù)當(dāng)時的環(huán)境，依交易的一般情況，可以得出讓與人無權(quán)讓與的結(jié)論，則第三人應(yīng)視為惡意。例如第三人以不正常的低價購買物品，如無相反的證據(jù)，應(yīng)認(rèn)為是惡意。
（3）以合理的價格轉(zhuǎn)讓；
（4）轉(zhuǎn)讓的不動產(chǎn)或者動產(chǎn)依照法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)?shù)怯浀囊呀?jīng)登記，不需要登記的已經(jīng)交付給受讓人。
4、善意取得的法律后果
基于《中華人民共和國物權(quán)法》（中華人民共和國主席令第62號）第一百零六條的規(guī)定，《中華人民共和國物權(quán)法》正式確立了善意取得制度。善于取得的的法律后果體現(xiàn)為兩方面：一方面，受讓人取得轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的所有權(quán)，該財產(chǎn)上的原有權(quán)利消滅，但善意受讓人在受讓時知道或者應(yīng)當(dāng)知道該權(quán)利的除外；另一方面，受讓人善意取得不動產(chǎn)或者動產(chǎn)的所有權(quán)的，原所有權(quán)人有權(quán)向無處分權(quán)人請求賠償損失。但是法律對于財產(chǎn)所有權(quán)的取得有特殊規(guī)定者，則不依上述規(guī)則來處理當(dāng)事人之間的法律關(guān)系。
（二）善意取得虛開增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)處理
1、稅收法律依據(jù)
我國現(xiàn)行法律法規(guī)以規(guī)范性法律文件的方式確認(rèn)了善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票制度。國家稅務(wù)總局頒布以下4個有關(guān)納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票的規(guī)范性文件：《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》（國稅函[2007]1240號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知〉的補充通知》（國稅發(fā)[2000]182號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）及《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補稅款問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第33號）。這4個規(guī)范性文件規(guī)定了善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票以及非善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票的認(rèn)定、法律后果等。
2、構(gòu)成“善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”的法律要件
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）的規(guī)定，構(gòu)成“善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”必須滿足以下法律要件：
(1)購貨方與銷售方存在真實的交易；
（2）銷售方使用的是其所在省（自治區(qū)、直轄市和計劃單列市）的專用發(fā)票；
（3）專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內(nèi)容與實際相符；
（4）沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的。
3、“善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”的增值稅處理
《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》（國稅函[2007]1240號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知〉的補充通知》（國稅發(fā)[2000]182號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補稅款問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第33號）的規(guī)定，納稅人“善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”的增值稅處理總結(jié)如下：
（1）納稅人無論善意還是惡意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，都不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額。
（2納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”的情況下，如果購貨方能夠重新從銷售方取得防偽稅控系統(tǒng)開出的合法、有效專用發(fā)票的，或者取得手工開出的合法、有效專用發(fā)票且取得了銷售方所在地稅務(wù)機關(guān)已經(jīng)或者正在依法對銷售方虛開專用發(fā)票行為進行查處證據(jù)的，購貨方所在地稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依法準(zhǔn)予抵扣進項稅款或者出口退稅；如不能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，不準(zhǔn)其抵扣進項稅款或追繳其已抵扣的進項稅款。在實踐中，虛開方往往已經(jīng)被控制或因其他原因無法開具合法有效的增值稅發(fā)票，導(dǎo)致善意取得方難以重新取得合法有效的專用發(fā)票。因此，納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票往往不能抵扣進行稅額。
(3)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知〉的補充通知》（國稅發(fā)[2000]182號）的規(guī)定，納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款的，不再按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。
（4）納稅人虛開增值稅專用發(fā)票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應(yīng)按照其虛開金額補繳增值稅；已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補繳增值稅。稅務(wù)機關(guān)對納稅人虛開增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)按《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的有關(guān)規(guī)定給予處罰。
4、“善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”的企業(yè)所得稅處理：可以企業(yè)所得稅前扣除
國稅法[2009]114號文件規(guī)定：“未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除”，《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強企業(yè)所得稅管理的意見》（國稅發(fā)[2008]88號）規(guī)定：“不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)”。《國家稅務(wù)總局關(guān)于開展打擊制售假發(fā)票和非法代開發(fā)票專項整治行動有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2008]40號）規(guī)定：“對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款”。因此，稅務(wù)機關(guān)都會認(rèn)為不符合規(guī)定的發(fā)票，是不合法的憑證，不可以在企業(yè)所得稅前進行扣除。其實，這種觀點是不正確的，分析如下：
國稅發(fā)〔2008〕88號文件、《稅收征管法》第二十一條及《發(fā)票管理辦法》第二十二條，只是否定了違規(guī)發(fā)票作為合法憑據(jù)的效力，并沒有排除用其他合法有效的證據(jù)來證明“可稅前扣除”的事實，將發(fā)票視作稅前扣除的“唯一憑證”顯然不妥；根據(jù)國稅函〔2007〕1240號規(guī)定，“納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票指購貨方與銷售方存在真實交易，且購貨方不知取得的增值稅專用發(fā)票是以非法手段獲得的。”該規(guī)定只是對不得抵扣增值稅進行了明確，并未規(guī)定納稅人購進貨物成本不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。只要符合企業(yè)所得稅法第八條“準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”情形，就可以在企業(yè)所得稅前扣除。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第六十三號）第八條規(guī)定：“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。基于此稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的支出作為成本、費用扣除的關(guān)鍵條件是支出必須真實、合法，并沒有任何條文明確規(guī)定，將發(fā)票作為稅前扣除的唯一憑證，僅根據(jù)國稅法[2009]114號、〔2008〕國稅發(fā)88號文件，對善意取得發(fā)票在計算企業(yè)所得稅時不允許扣除，顯然有悖于企業(yè)所得稅法中關(guān)于“合理支出”、“符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)”規(guī)定。對此，稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)正確認(rèn)識“以票管稅”理念，嚴(yán)格依法確認(rèn)企業(yè)稅前扣除項目。
根據(jù)《最高人民法院關(guān)于裁判文書引用法律、法規(guī)等規(guī)范性法律文件的規(guī)定》（法釋〔2009〕14號）第二條規(guī)定，“并列引用多個規(guī)范性法律文件的，引用順序如下：法律及法律解釋、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例或者單行條例、司法解釋。”可見，內(nèi)部規(guī)范性文件及相關(guān)規(guī)定，不能與相關(guān)法律及法律解釋、行政法規(guī)相沖突。基于此規(guī)定，[2009]114號、〔2008〕國稅發(fā)88號文件是國家稅務(wù)總局發(fā)的內(nèi)部規(guī)范性文件，在引用時不能跟《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》相沖突。因此，企業(yè)善意取得虛開的增值稅發(fā)票，只要能證實“購貨方與銷售方存在真實交易”，有證據(jù)證明符合企業(yè)所得稅法第八條“準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”情形，就可以在企業(yè)所得稅前扣除。
案例分析
善意取得增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)處理案例分析
1、案情介紹：
河南省A公司從稅務(wù)機關(guān)領(lǐng)購100份增值稅專用發(fā)票后，河南省B公司銷售貨物給河北省M公司后，河南省B公司向A公司購買了10份增值稅專用發(fā)票，并以B公司的名義開具給M公司，這10份發(fā)票B公司未記賬。河北稅務(wù)機關(guān)經(jīng)過稽查，發(fā)現(xiàn)M公司對B公司非法獲得增值稅專用發(fā)票的事實不知情。請分析M公司取得河南省B公司開給其的增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)處理。
2、M公司善意取得河南省B公司開具增值稅專用發(fā)票的認(rèn)定分析：
（1）B公司的確同M公司存在真實的貨物交易；
（2）B公司使用的是河南省增值稅專用發(fā)票；
（3）專用發(fā)票注明的銷售方名稱的確是實際銷售方B公司，并且其他內(nèi)容也與實際相符；
（4）無證據(jù)表明M公司知道B公司開具的增值稅專用發(fā)票是非法獲得的。
因此，M公司完全符合國稅發(fā)【2000】187號文件的規(guī)定，屬于善意取得增值稅專用發(fā)票的行為。
3、M公司善意取得河南省B公司開具增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)處理
（1）根據(jù)國稅發(fā)【2000】187號文件之規(guī)定，M公司抵扣的增值稅進項稅額應(yīng)予進項稅額轉(zhuǎn)出，未來如果B公司能夠重新開出合法有效的增值稅專用發(fā)票，M公司允許僅限稅務(wù)抵扣。
（2）根據(jù)《關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》（國稅函【2007】1240號）文件規(guī)定，善意取得的增值稅專用發(fā)票不予加收滯納金。
（3）M公司取得的增值稅專用發(fā)票，允許在企業(yè)所得稅前
