隨著房地產行業的迅速發展以及國家調控力度的加大，越來越多房地產企業意識到成本管控的重要性。從控制成本和確保建筑施工質量的角度出發，大多數房地產企業在基建工程的施工合同中采用了“甲供材”的模式。
所謂的“甲供材”，是指由房地產開發企業（以下稱甲方）提供原材料，施工單位（以下稱乙方）僅提供建筑勞務的工程。甲供材料一般為大宗材料，比如鋼筋、鋼板、管材以及水泥等，當然施工合同里對于甲供材料有詳細的清單。
伴隨著“甲供材”方式的日益復雜化，稅務機關在稅收征管上的難度也日益加大。對于房地產企業而言，“甲供材”模式在稅收上也存在著比較大的風險，包括營業稅、土地增值稅和企業所得稅等。稍不注意，就會踩中稅收地雷。
現在，筆者就所涉及的稅種做以下的專項分析：
一、營業稅涉稅風險分析
《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局第52號令）第十六條規定：納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。
因此，從暫行條例的規定可以看出，乙方申報繳納營業稅的計稅依據應當包括甲方提供的材料。“甲供材”在營業稅上的風險主要就體現在施工方（乙方）沒有就甲方提供給其進行施工的材料所含的價格并入營業額申報繳納“建筑業”營業稅。
但是，在實務中，由于開發商（甲方）從材料供應商采購材料，相應的材料發票是開具給甲方（即相應的發票抬頭為甲方）。那么乙方也無法憑借甲方的材料發票進行稅前扣除，如果全額給甲方開具建安發票，則稅負勢必會上升。因此，實務中，大部分施工企業就“甲供材”部分沒有向甲方開具發票而漏交營業稅。
例如，甲方與施工企業簽訂了一份300萬元的“甲供材”建筑合同。假設甲方提供的材料價款為200萬元，施工方提供的勞務價款為100萬元。在這種情況下，很多施工企業僅愿意就100萬元部分勞務價款給甲方開具建安發票，則施工企業就漏了200萬元的營業額計算的建筑業營業稅。
甲方這邊，由于只能取得100萬元的建安發票，賬務上也只能憑借100萬元的建安發票入賬并在稅前扣除。目前在實踐中，稅務機關并不認可甲方憑借材料的采購發票進開發成本在土地增值稅前扣除。
二、土地增值稅涉稅風險分析
目前，對于“甲供材”模式下甲方能否憑借材料采購發票進入開發成本并在土地增值稅稅前扣除各地的口徑不一，沒有明確的規定。有很多地方的稅務機關并不認可開發商憑借材料的采購發票進入開發成本并享受加計扣除，這無疑加大了房地產企業的土地增值稅稅收負擔。
根據上文的案例，如果甲方無法憑借200萬元的材料采購發票進入開發成本并于稅前扣除，那么簡單做一個測算：
由于200萬元無法進開發成本導致增加的土地增值稅和企業所得稅負擔為：
土地增值稅稅收損失金額為200萬元×1.3×30%=78萬元
企業所得稅稅收損失金額為（200萬元-78萬元）=30.5萬元
合計稅收損失金額為78萬元 30.5萬元=108.5萬元
三、企業所得稅涉稅風險分析
《國家稅務總局關于印發〈進一步加強稅收征管若干具體措施〉的通知》（國稅發[2009]114號）第六條規定：“加強企業所得稅稅前扣除項目管理。未按規定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除”。
由于“甲供材”中的材料是甲方直接采購的，材料供應商把材料銷售發票開給了甲方。因此，“甲供材”在企業所得稅上的風險主要體現在施工企業在計算企業所得稅時，由于沒有“甲供材”部分的材料發票而不能夠在稅前扣除，則會加大施工方企業所得稅稅負。
實踐中，不少全額繳納了營業稅并給甲方開具了建安發票的施工企業憑借材料領料單和甲方提供的材料發票復印件進入成本。但是，稅務機關并不認可這種方式。
因此，施工企業需要多繳納企業所得稅為：200萬元×25%=50萬元。
基于上述分析，“甲供材”對于施工企業來說，企業所得稅風險比較大。 |
